|
Örtülü sermaye faiz kur farkı KDV ilişkisi
Kurumlar Vergisi Yasası'nın
12/1'inci maddesi uyarınca "kurumların ortaklarından
veya ortaklarla ilişkili kişilerden doğrudan veya
dolaylı olarak temin ederek işletmede kullandıkları
borçların hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte
özsermayesinin üç katını aşan kısmı, ilgili hesap dönemi
için örtülü sermaye" sayılmaktadır.
Diğer yandan yasal düzenleme gereği olarak "Örtülü
sermaye üzerinden kur farkı hariç, faiz ve benzeri
ödemeler veya hesaplanan tutarlar, Gelir ve Kurumlar
Vergisi kanunlarının uygulanmasında, gerek borç alan
gerekse borç veren nezdinde, örtülü sermaye şartlarının
gerçekleştiği hesap döneminin son günü itabariyle
dağıtılmış kâr payı veya dar mükellefler için ana
merkeze aktarılan tutar" sayılmakta olup "daha önce
yapılan vergilendirme işlemleri, tam mükellef kurumlar
nezdinde yapılacak düzeltmede örtülü sermayeye ilişkin
kur farklarını da kapsayacak şekilde, taraf olan
mükellefler nezdinde buna göre düzeltilir."
Mevcut bu düzenlemeler çerçevesinde Kurumlar Vergisi
Yasası'nın 12'nci maddesi uyarınca hesaplanan faiz ve
benzeri ödemeler ve kur farkları üzerinden ayrıca Katma
Değer Vergisi de hesaplanmaktadır.
Kurumlar Vergisi Yasası'nın 37/c maddesi uyarınca örtülü
sermaye ile ilgili olarak yapılan bu düzenleme
01.01.2006 tarihinden sonraya sarkan ödünç işlemlerine
de uygulanmak ve 01.01.2006 tarihinde geçerli olmak
üzere 21.6.2006 tarihinde yürürlüğe girmiş
bulunmaktadır.
Uygulamada Kurumlar Vergisi Yasası'nın 12'nci maddesi
uyarınca hesaplanan faiz ve benzeri ödemelerle kur
farklarının Katma Değer Vergisi'ne tabi tutulup
tutulmayacağı hususu duraksama ve tartışma konusu
olmuştur. Bu tartışmalar ve duraksamalar halen de devam
etmektedir.
Konuya ilişkin olarak
oluşan görüşler çerçevesinde;
* Örtülü sermaye düzenlemesi bir vergi güvenlik yani bir
otokontrol aracıdır. Vergilendirmede otokontrol
müesseselerinin temel amacı asgari bir vergi hasılatının
temin edilmesi veya belirli işlemlerin vergi yasaları
açısından değerlendirilmesi aşamasında bir alt sınır
belirlemektedir. Bu bağlamda da otokontrol araçları
uygulamasında bir işlemin olup olmaması önem arz
etmemektedir. Dolayısıyla otokontrol aracı olarak kabul
edilen sistemde yasa maddesi ile çerçevesi çizilen bir
sistem varsayım olarak kabul edilmekte ve bu varsayıma
göre işlem yapılmaktadır. Bu nedenle de Katma Değer
Vergisi açısından vergiyi doğuran bir işlemin
varlığından bahsedilemez.
* Örtülü sermaye olarak kabul edilen tutar üzerinden
hesaplanan ve ortak şirketçe elde edildiği varsayılan
miktar bu anlamda iştirak kazancı veyahut gerçek kişi
tarafından elde edildiği varsayılan kısım ise menkul
sermaye iradı niteliğindedir. Dolayısıyla bu tür
gelirlerin Katma Değer Vergisi'ne tabi tutulmaması
gerekmektedir.
* Gerçekte mevcut yasal düzenlemeler çerçevesinde örtülü
sermaye üzerinden hesaplanan tutarlar iştirak kazancı
veya kâr payı olarak kabul edilmektedir. Ancak yine
mevcut yasal düzenlemeler çerçevesinde menkul sermaye
iratlarında elde etme olgusu ekonomik ve hukuki tasarruf
esasına bağlanmıştır. Varsayıma dayalı kâr dağıtımında
hukuken ve ekonomik olarak elde etmenin kanıtlanması
mümkün değildir. Daha açıkçası elde edilmiş bir gelir
söz konusu değildir.
* Diğer yandan, dağıtılabilir kâr açısından da bazı
önemli sorunların ortaya çıkması muhtemeldir. Örneğin
örtülü sermaye üzerinden hesaplanan tutarın 500 YTL,
buna karşılık şirketin dönem sonu faaliyet sonucunun ise
250 YTL zarar olduğunu varsayacak olursak, bu durumda
şirket net 250 YTL zararlı olmasına rağmen 250 YTL kâr
dağıtıldığı kabul edilmektedir. Bu durumda hukuken
şirketten sermaye çekişi gündeme gelmektedir. Oysa
mevcut yasal düzenlemelere göre sermaye çekişleri Katma
Değer Vergisi'ne tabi değildir.
* Kurumların, ortaklarından veya ortaklarla ilişkili
kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak temin ederek
işletmede kullandıkları borçların, hesap dönemi içinde
herhangi bir tarihte kurumun özsermayesinin üç katını
aşan kısmı, ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye
sayıldığından, dönem içinde örtülü sermaye üzerinden
hesaplanan faiz ve benzeri ödemeler için Katma Değer
Vergisi hesaplanabilmektedir. Ancak buna karşılık,
örtülü sermaye üzerinden hesaplanan faiz ve benzeri
ödemelerin nihai akıbeti hesap döneminin son günü belli
olduğundan, bir başka anlatımla hesap döneminin son günü
hesaplandığından (hesap döneminin son günü itabariyle
dağıtılmış kâr payı veya dar mükellefler için merkeze
aktarılan tutar) yıl içinde Katma Değer Vergisi
hesaplanmış ise söz konusu Katma Değer Vergisi'nin fazla
ve yersiz hesaplanan Katma Değer Vergisi olarak işleme
tabi tutulması gerekecektir.
Yukarıdaki görüşler Ankara YMM Odası'nın 10.9.2007 tarih
ve 2007/7 sayılı kararından alınmıştır.
Bize göre de örtülü sermaye üzerinden hesaplanan faiz ve
benzeri ödemeler ile kur farkı Katma Değer Vergisi'ne
tabi değildir. Çünkü bu bağlamda yapılan hesaplamalar
varsayıma dayalıdır. Oysa Katma Değer Vergisi'nde
vergilendirmeye esas alınan, teslim veya hizmetin
ifasıdır.
Veysi Seviğ
referans / 02.11.2007
|
