|
Kurumlar
Vergisi Genel Tebliği (Seri No: 4)
Bu Tebliğde, 16/6/2009 tarihli ve 5904
sayılı Gelir Vergisi Kanunu ve Bazı Kanunlarda
Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunla[1]
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununda yapılan
düzenlemelerin uygulanmasına ilişkin açıklamalara yer
verilmiş olup 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel
Tebliğinde[2]
ilgili bölümler itibarıyla aşağıdaki değişiklikler
yapılmıştır.
1. "10. Diğer İndirimler"
başlıklı bölümün sonuna aşağıdaki alt bölümler
eklenmiştir.
"10.3.2.5. Türkiye Kızılay
Derneğine yapılan bağış veya yardımlar
5904 sayılı Kanunla Kurumlar Vergisi
Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasına eklenen
ve 3/7/2009 tarihinden itibaren yürürlüğe giren (f)
bendi ile kurumlar vergisi mükellefleri tarafından
Türkiye Kızılay Derneğine makbuz karşılığı yapılan nakdî
bağış veya yardımların tamamı, Kanunun yürürlük
tarihinden itibaren kurumlar vergisi beyannamesi
üzerinde gösterilmek şartıyla kurum kazancından
indirilebilecektir.
Anılan Derneğe yapılacak aynî bağış ve
yardımlar ise Tebliğin "10.3.2.1. Kurum kazancının %5'i
ile sınırlı bağış ve yardımlar" bölümünde yapılan
açıklamalar çerçevesinde değerlendirilecektir.
Diğer taraftan, anılan Derneğin
iktisadi işletmelerine yapılan bağış veya yardımların
kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu
yapılabilmesi mümkün değildir.
10.3.2.6. Yükseköğretim
kurumlarına yapılacak bağış ve yardımlar
5904 sayılı Kanunla 4/11/1981 tarihli
ve 2547 sayılı Yüksek Öğretim Kanununun[3]
56 ncı maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinin ikinci
cümlesinde yer alan "nakdî" ibaresi madde metninden
çıkarılmıştır.
5904 sayılı Kanunla yapılan bu
değişiklikle birlikte, Kanunun yayım tarihinden
(3/7/2009) itibaren üniversiteler ve yüksek teknoloji
enstitülerine yapılan aynî veya nakdî bağış ve
yardımların tamamı, beyanname üzerinde ayrıca
gösterilmek şartıyla kurumlar vergisi matrahının
tespitinde indirim konusu yapılabilecektir."
2. "17. Tasfiye" başlıklı
bölümün sonuna aşağıdaki alt bölüm eklenmiştir.
"17.8. Tasfiye edilerek
ticaret sicilinde tüzel kişiliği sona eren kurumlar
vergisi mükellefleri hakkında yapılacak tarhiyatlar
5904 sayılı Kanunla Kurumlar Vergisi
Kanununun 17 nci maddesine eklenen dokuzuncu fıkra
uyarınca, tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret
sicilinden silinmiş olan mükelleflerin, tasfiye öncesi
ve tasfiye dönemlerine ilişkin olarak yapılacak her
türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek cezalar, müteselsilen
sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi dönemler için kanuni
temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye
memurlarından herhangi biri adına yapılacaktır. Limited
şirket ortakları, tasfiye öncesi dönemlerle ilgili bu
kapsamda doğacak amme alacaklarından şirkete koydukları
sermaye hisseleri oranında sorumlu olacaklardır. Tasfiye
dönemi için tasfiye memurlarının sorumluluğu, tasfiye
sonucu dağıtılan tasfiye artığı tutarıyla sınırlı
olacaktır.
Anılan hüküm, maddenin yürürlüğe
girdiği 3/7/2009 tarihinden itibaren konu ile ilgili
olarak yapılan her türlü vergi tarhiyatı ve kesilen
cezalar hakkında uygulanacaktır."
3. "19.2. Bölünme" başlıklı
bölüme aşağıdaki alt bölüm eklenmiştir.
"19.2.3. Bölünme işlemlerinde
hisse devri
5904 sayılı Kanunla 6762 sayılı Türk
Ticaret Kanununun 404 üncü maddesine eklenen fıkra ile
Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesine göre
yapılacak bölünmelerde anılan 404 üncü madde hükmünün
uygulanmayacağı belirtilmiştir.
Bu düzenleme ile birlikte, 6762 sayılı
Kanunun 404 üncü maddesinde yer alan ayın karşılığı olan
hisse senetlerinin şirketin tescilinden itibaren iki yıl
geçmeden başkalarına devrine izin vermeyen sınırlama,
5904 sayılı Kanunun yürürlük tarihi olan 3/7/2009
tarihinden itibaren Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu
maddesine göre yapılacak bölünmelerde
uygulanmayacaktır."
4. Tebliğin sonuna aşağıdaki
bölümler eklenmiştir.
"38.
5300 Sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanunu
Kapsamında Düzenlenen Ürün Senetlerinde Kazanç İstisnası
38.1. Kurumlar vergisi
istisnası
5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı
Depoculuk Kanunu[4]
17/2/2005 tarihinde yürürlüğe girmiş olup Kanunla,
depolanmaya uygun nitelikteki hububat, bakliyat, pamuk,
tütün, fındık, yağlı tohumlar, bitkisel yağlar, şeker
gibi standardize edilebilen temel ve işlenmiş tarım
ürünlerinin standartları belirlenerek emniyetli ve
sağlıklı koşullarda depolanması ile ürün senetleri
vasıtasıyla ticaretinin kolaylaştırılması amaçlarıyla,
lisanslı depo işletmelerinin ve yetkili
sınıflandırıcıların kuruluş, işleyiş ve denetimine
ilişkin usul ve esaslar ile lisanslı depoculuk sistemine
ilişkin diğer hususlar düzenlenmiştir.
5904 sayılı Kanunla Gelir Vergisi
Kanununa eklenen ve 3/7/2009 tarihinde yürürlüğe giren
geçici 76 ncı maddeyle, tarım ürünleri ticaretini
kolaylaştırmak ve geliştirmek üzere oluşturulan tarım
ürünleri lisanslı depoculuk sisteminin teşvik edilmesi
amacıyla, ürün senetlerinin elden çıkarılmasından doğan
kazançlar 31/12/2014 tarihine kadar gelir ve kurumlar
vergisinden istisna edilmiştir.
38.2. Vergi kesintisi
uygulaması
Ürün senetleri esas itibarıyla,
standardı, nitelik ve özellikleri belirli bir tarım
ürününün mülkiyetini ifade ettiğinden, ürün senedinin el
değiştirmesine paralel olarak senette tanımlanan ürünün
mülkiyeti de el değiştirmektedir.
Gelir ve kurumlar vergisinden istisna
edilen bu kazançlar üzerinden, Gelir Vergisi Kanununun
94 üncü maddesinin (11) numaralı bendi ve 164 seri no.lu
Gelir Vergisi Genel Tebliği çerçevesinde vergi kesintisi
yapılması da söz konusu olmayacaktır.
39. Küçük ve Orta Büyüklükteki
İşletmelerde (KOBİ) Birleşme İşlemleri
5904 sayılı Kanunla 5520 sayılı
Kurumlar Vergisi Kanuna eklenen geçici 5 inci maddede,
Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletmelerin (KOBİ)
31/12/2009 tarihine kadar yapacakları birleşme
işlemlerine ilişkin hükümlere yer verilmiştir.
39.1. Tanımlar
39.1.1. KOBİ tanımı
Kanuna eklenen geçici 5 inci maddenin
üçüncü fıkrasında, bu madde uygulamasına göre Küçük ve
Orta Büyüklükteki İşletme (KOBİ) tanımına yer
verilmiştir.
Buna göre, Küçük ve Orta Büyüklükteki
İşletme (KOBİ);
- - 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu
çerçevesinde kurulan,
- - 2008 yılının Aralık ayına
ilişkin olarak verilen sigorta bildirgesine göre 10
ilâ 250 işçi çalıştıran,
- - 2008 hesap döneminin sonu
itibarıyla yıllık net satışlar toplamı 25 milyon
TL'yi geçmeyen veya aktif toplamı 25 milyon TL'den
az olan
ticari işletmeleri ifade etmektedir.
Bu tanım çerçevesinde, 2008 yılının
Aralık ayına ilişkin olarak verilen sigorta bildirgesine
göre 10'dan az veya 250'den fazla işçi çalıştıran
işletmeler anılan madde çerçevesinde KOBİ olarak
değerlendirilmeyecektir.
Bir işletme, 250'den az işçi
çalıştırmakla birlikte, 2008 hesap döneminin sonu
itibarıyla yıllık net satışlar veya net aktif toplamı 25
milyon TL'den fazla ise yine KOBİ kapsamında
değerlendirilmeyecektir.
Aynı şekilde, 1/1/2009 tarihinden
sonra kurulan işletmeler de geçici 5 inci madde
kapsamında KOBİ olarak değerlendirilmeyecektir.
39.1.2. KOBİ'lerde birleşme
tanımı
Kanuna eklenen geçici 5 inci maddenin
üçüncü fıkrasında, bu madde uygulamasına göre "Birleşme"
tanımına yer verilmiştir.
Birleşme: Tam mükellef iki veya daha
fazla KOBİ'nin Kurumlar Vergisi Kanununun 18 inci
maddesi uyarınca birleşerek yeni bir sermaye şirketi*
oluşturmalarını ya da tam mükellef bir veya birkaç
KOBİ'nin tam mükellef olan ve sermaye şirketi*
statüsündeki diğer bir KOBİ'ye devrolunmasını ifade
etmektedir.
Dolayısıyla,
- - Birleşen (devralınan ve
devralanlar dahil) şirketlerin KOBİ niteliğinde
olması,
- - Birleşme neticesinde bir
sermaye şirketinin kurulmuş olması veya devralan
şirketin bir sermaye şirketi olması
gerekmektedir. Ancak, birleşme işlemi
sonucunda kurulacak yeni sermaye şirketi ile devralan
şirketin birleşme işleminden sonra KOBİ şartlarını
taşıyıp taşımadığının bir önemi bulunmamaktadır.
Bu kapsamda yapılan birleşmelerin
Kanunun 19 uncu maddesi çerçevesinde yapılan vergisiz
birleşmelerle ilgisi bulunmamaktadır.
39.2. Geçici 5 inci maddede
düzenlenen teşvikler
39.2.1. KOBİ birleşmelerinde
kurumlar vergisi istisnası uygulaması
Kanuna eklenen geçici 5 inci madde ile
KOBİ'lerin 31/12/2009 tarihine kadar birleşmeleri
halinde bu birleşmeden doğan kazançların kurumlar
vergisinden istisna edileceği hükme bağlanmış, birleşme
nedeniyle infisah eden kurumun birleşme tarihinin içinde
bulunduğu son hesap döneminde elde ettiği kazançları ile
birleşilen kurumun birleşme işleminin gerçekleştiği
hesap dönemi dahil olmak üzere üç hesap döneminde elde
edilen kazançları üzerinden alınacak kurumlar vergisine
ilişkin oranı %75'ine kadar indirme hususunda Bakanlar
Kuruluna, maddenin uygulanmasına ilişkin usûl ve
esasları belirleme hususunda da Maliye Bakanlığına yetki
verilmiştir.
KOBİ tanımı kapsamındaki işletmelerin
geçici 5 inci maddeye göre 31/12/2009 tarihine kadar
yaptıkları birleşmelerde;
- - Birleşilen kurum tarafından
münfesih kurumun birleşme tarihindeki sabit
kıymetlerinin rayiç bedelle, diğer kıymetlerinin ise
213 sayılı Vergi Usul Kanununun değerleme
hükümlerine göre değerlemek suretiyle bir bütün
halinde devralınması ve bilançosuna kaydedilmesi,
- - Birleşmeden doğan kazançların
tamamının birleşme tarihi itibarıyla birleşilen
şirketin sermayesine eklenmesi,
- - Birleşilen kurumun, münfesih
kurumun tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarını
ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine getireceğini;
münfesih kurumun, birleşmenin Ticaret Sicili
Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün
içinde birleşme nedeniyle vereceği kurumlar vergisi
beyannamesine ekli bir taahhütnameyle taahhüt
etmesi,
- - Birleşme sonrasında üç yıl
süreyle aylık ortalama bazda birleşilen kurum ile
münfesih kurum tarafından 1/4/2009 tarihinden önce
verilen son aya ilişkin sigorta bildirgelerine göre
istihdam edilenlerin toplamından az olmamak üzere
aylık istihdam sağlanması
şartlarıyla birleşme işlemlerinden
doğan kazançlar kurumlar vergisinden istisna
edilecektir.
Söz konusu istisna kazançlar, kurum
kazancına dahil edildikten sonra yıllık kurumlar vergisi
beyannamesinin "Zarar Olsa Dahi İndirilecek İstisna ve
İndirimler" bölümünde ilgili satıra yazılmak suretiyle
beyan edilecektir.
Münfesih kurumun birleşme tarihine
kadar olan faaliyet kazançları ise bu istisna kapsamında
bulunmamaktadır.
39.2.2. KOBİ birleşmelerinde
indirimli kurumlar vergisi uygulaması
Kanunun geçici 5 inci maddesinin
ikinci fıkrasında, KOBİ birleşmelerinde indirimli
kurumlar vergisi uygulamasına yer verilmiştir.
Buna göre,
- - Birleşme nedeniyle infisah eden
kurumun, birleşme tarihinde sona eren hesap
döneminde elde ettiği kazançlar,
- - Birleşilen kurumun birleşme
işleminin gerçekleştiği hesap dönemi dahil olmak
üzere üç hesap döneminde elde ettiği kazançlar
anılan geçici maddenin onbirinci
fıkrasına göre belirlenen indirimli kurumlar vergisi
oranı uygulanmak suretiyle vergilendirilecektir.
Maddenin onbirinci fıkrasında Bakanlar
Kuruluna, KOBİ birleşmelerinden yararlanan işletmeler
için kurumlar vergisi oranını % 75'ine kadar indirimli
uygulatma hususunda yetki verilmiştir.
Örnek 1:
1/8/2009 tarihinde KOBİ niteliğindeki (A) Ltd. Şti.,
KOBİ niteliğindeki mevcut (B) A.Ş.'ye geçici 5 inci
madde uyarınca devrolunmuştur.
- - (A) Ltd. Şti.'nin birleşme
işleminden doğan kazançları kurumlar vergisi
istisnasından,
- - (A) Ltd. Şti.'nin
1/1/2009-1/8/2009 kıst döneminde elde ettiği
faaliyetlerinden doğan kazançları indirimli kurumlar
vergisinden,
- - (B) A.Ş.'nin
1/1/2009-31/12/2009 dönemi kurum kazançları
indirimli kurumlar vergisinden,
- - (B) A.Ş.'nin
1/1/2010-31/12/2010 dönemi kurum kazançları
indirimli kurumlar vergisinden,
- - (B) A.Ş.'nin
1/1/2011-31/12/2011 dönemi kurum kazançları
indirimli kurumlar vergisinden
yararlanabilecektir.
39.3. Teşviklerden
yararlanılabilmesine ilişkin şartlar
39.3.1. Birleşme kapsamında
kıymetlerin devri
Kanunun geçici 5 inci maddesi uyarınca
yapılacak KOBİ birleşmelerinde, münfesih kurumun
birleşme tarihindeki sabit kıymetlerinin rayiç bedelle,
diğer kıymetlerinin ise 213 sayılı Vergi Usul Kanununun
değerleme hükümlerine göre değerlemek suretiyle bir
bütün halinde birleşilen kurum tarafından devralınması
ve bilançosuna kaydedilmesi gerekmektedir.
Sabit kıymet ifadesinden, Vergi Usul
Kanununun 313 üncü maddesi uyarınca amortisman mevzuunu
oluşturan iktisadi kıymetlerin anlaşılması
gerekmektedir. Dolayısıyla, gayrimenkullerle anılan
Kanunun 269 uncu maddesi gereğince gayrimenkul gibi
değerlenen iktisadi kıymetler ile alet, edavat,
mefruşat, demirbaş ve sinema filmleri sabit kıymet
olarak dikkate alınacaktır. Buna göre, birleşen münfesih
kurumun aktifinde görünen birleşme tarihindeki sabit
kıymetler, rayiç bedelle birleşilen kuruma
devredilecektir.
Münfesih kurumun sabit kıymetler
dışındaki diğer kıymetleri ise Vergi Usul Kanununun
değerleme hükümlerine göre değerlemek suretiyle
birleşilen kuruma devredilecektir.
39.3.2. Birleşme işleminden
doğan kazançların sermayeye eklenmesi
KOBİ birleşmelerinde münfesih kurumda
doğan birleşme kazançlarının birleşme tarihi itibarıyla
birleşilen kurumun sermayesine eklenmesi gerekmekte olup
sermayeye eklenecek kazanç tutarı, birleşme nedeniyle
kurumlar vergisinden istisna edilen kazanç tutarı ile
aynı olacaktır.
39.3.3. Birleşen ve birleşilen
kurumlar arasındaki külli halefiyet
KOBİ birleşmelerinde, birleşilen
kurumun, münfesih kurumun tahakkuk etmiş ve edecek vergi
borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine
getireceğini, münfesih kurumun birleşme nedeniyle
vereceği kurumlar vergisi beyannamesine ekli bir
taahhütnameyle taahhüt etmesi gerekmektedir.
Buna göre, birleşilen kurum birleşen
kurumun külli halefi haline gelmektedir. İster tahakkuk
etmiş olsun isterse daha sonraki tarihlerde doğacak
olsun birleşen kurumun bütün vergi borçlarından
birleşilen kurum sorumlu olacaktır.
39.3.4. İstihdam şartı
KOBİ birleşmelerinde, birleşme işlemi
sonrasında birleşilen kurumda, üç yıl süreyle aylık
ortalama bazda, birleşilen kurum ile münfesih kurum
tarafından 1/4/2009 tarihinden önce verilen son aya
ilişkin sigorta bildirgelerine göre istihdam edilenlerin
toplamından az olmamak üzere aylık istihdam sağlanması
gerekmektedir.
Örnek 2:
(A) Ltd. Şti. 2008 Aralık ayında vermiş olduğu sigorta
bildirgesine göre 15 işçi çalıştırmaktadır. Söz konusu
şirket 1/4/2009 tarihinden önce verilen son aya ilişkin
sigorta bildirgesinde ise 8 işçi çalıştırmaktadır.
Şirketin KOBİ tanımına ilişkin diğer koşulları sağladığı
varsayılmıştır. Şirket, KOBİ niteliğindeki, 1/4/2009
tarihinden önce verilen son aya ilişkin sigorta
bildirgesine göre 30 işçi çalıştıran (B) A.Ş.'ye
1/8/2009 tarihinde geçici 5 inci madde çerçevesinde
devrolunmuştur.
Buna göre, birleşilen kurumun, bu
tarihten itibaren üç hesap dönemi boyunca (31/12/2011
tarihine kadar) her ay itibarıyla 38 işçi istihdam
şartını yerine getirmesi gerekecektir.
Bu süre zarfında herhangi bir ayda
bahse konu istihdam şartının sağlanamaması halinde,
birleşmeden dolayı istisna ve indirimli oran
uygulamasından yararlanılabilmesi mümkün olmayacaktır.
İzleyen aylarda istihdam şartı yeniden sağlansa dahi
geçici 5 inci maddede yer alan teşviklerden
yararlanılamayacaktır.
Dolayısıyla, istihdam şartı ile
birlikte geçici 5 inci maddenin birinci fıkrasında yer
alan diğer şartların da yerine getirilmesi halinde
istisna ve indirimli oran uygulamasından
yararlanılabilmesi mümkün olup şartların ihlali halinde,
zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, genel
hükümlere göre birleşilen kurumdan tahsil edilecektir.
39.3.5. Birleşilen kurumun
daha sonraki tarihlerde birleşme, devir, bölünme ve
hisse değişimi işlemlerine tabi tutulmaması
Geçici 5 inci maddenin dördüncü
fıkrasına göre, birleşilen kurumun; birleşme tarihinden
itibaren indirimli kurumlar vergisi uygulamasının sona
erdiği yılı izleyen üçüncü yılın sonuna kadar;
- - Kanunun 18 inci ve 19 uncu
maddelerine göre birleşme, devir, bölünme ve hisse
değişimi işlemlerine tabi tutulmaması,
- - Tasfiye edilmemesi,
- - Sermaye azaltımında bulunmaması
gerekmektedir. 31/12/2009 tarihine
kadar KOBİ'lerin kendi aralarında yapacakları birleşme,
devir, bölünme ve hisse değişimi işlemleri bu şartların
ihlali anlamına gelmemektedir.
Bu şartlara uyulmaması durumunda,
birleşmeden dolayı istisna uygulaması nedeniyle veya
indirimli kurumlar vergisi uygulaması nedeniyle
zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, ceza
uygulanmaksızın gecikme faizi ile birlikte birleşilen
kurumdan tahsil edilecektir.
39.4. Birleşme tarihi
Kanunun geçici 5 inci maddesinin
birinci fıkrasının (c) bendinde, birleşilen kurumun,
münfesih kurumun tahakkuk etmiş ve edecek vergi
borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine
getireceğini, münfesih kurumun, birleşmenin Ticaret
Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz
gün içinde birleşme nedeniyle vereceği kurumlar vergisi
beyannamesine ekli bir taahhütnameyle taahhüt etmesi
gerektiği belirtilmektedir.
Türk Ticaret Kanuna göre aksine bir
belirleme olmadıkça hukuki durum tescille birlikte hüküm
ifade etmektedir. Kurumlar Vergisi Kanununun 20 nci
maddesinde ise şirket yetkili kurulunun devre ilişkin
kararının Ticaret Sicilinde tescil edildiği tarih, devir
tarihi olarak kabul edilmiştir.
Dolayısıyla, KOBİ birleşmesinin
ticaret sicilinde tescil edildiği tarih, birleşme tarihi
olarak kabul edilecek ve KOBİ birleşmelerine yönelik
olarak 31/12/2009 tarihine kadar yapılan tesciller
geçici 5 inci madde kapsamında değerlendirilecektir.
39.5. Birleşme beyannamesinin
verilme süresi
Münfesih kurumun birleşme tarihine
kadar olan faaliyet kazançları ile birleşme
kazançlarının yer aldığı beyannamenin, birleşmenin
Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten
itibaren otuz gün içinde münfesih kurumun bağlı olduğu
vergi dairesine verilmesi gerekmektedir.
Birleşme nedeniyle verilecek bu
beyanname, münfesih kurum adına birleşilen kurum
tarafından verilecektir. Bu beyannamenin ekinde ayrıca,
birleşilen kurumun münfesih kurumun tahakkuk etmiş ve
edecek vergi borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini
yerine getireceğini belirten taahhütnamenin yer alması
gerekmektedir.
39.6. Diğer hususlar
39.6.1. KOBİ birleşmelerinde
zarar mahsubu
Geçici 5 inci madde uyarınca
gerçekleştirilecek KOBİ birleşmelerinde, birleşen
kurumların birleşme tarihi itibarıyla öz sermaye
tutarını geçmeyen zararları, Kanunun 9 uncu maddesinin
birinci fıkrasının (a) bendinde belirtilen şartlarla
kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu
yapılabilecektir.
Kanunun 9 uncu maddesinin birinci
fıkrasının (a) bendiyle sadece faaliyetten doğan
zararların mahsubuna izin verilmektedir. Dolayısıyla,
KOBİ birleşmelerinde münfesih kurumda, birleşme işlemi
nedeniyle zarar ortaya çıkması halinde, bu zararların
birleşilen kurum tarafından mahsup edilmesine imkan
bulunmamaktadır.
Buna göre, KOBİ birleşmelerinde,
- - Birleşen ve birleşilen
kurumların son beş yıla ilişkin kurumlar vergisi
beyannamelerini kanunî süresinde vermiş olmaları,
- - Birleşen kurumun faaliyetine
birleşmenin meydana geldiği hesap döneminden
itibaren en az beş yıl süreyle devam edilmesi
şartlarıyla, birleşme nedeniyle
infisah eden kurumların birleşme tarihi itibarıyla öz
sermaye tutarını geçmeyen faaliyet zararları, birleşilen
kurum tarafından kurumlar vergisi matrahının tespitinde
indirim konusu yapılabilecektir.
Örnek 3:
KOBİ niteliğindeki (K) Ltd. Şti.'nin, KOBİ
niteliğindeki mevcut (L) A.Ş.'ye Kanunun geçici 5
inci maddesi çerçevesinde devrolunması halinde, münfesih
limited şirketin devreden faaliyet zararları, bu
şirketin birleşme tarihi itibarıyla tespit edilmiş öz
sermayesini geçmemek şartıyla (L) A.Ş. tarafından
Kanunun 9 uncu maddesinin birinci fıkrasının (a)
bendinde belirtilen şartlarla mahsup edilebilecektir.
Örnek 4:
(A) Ltd. Şti. ve (B) Ltd. Şti. unvanlı KOBİ
niteliğindeki iki kurum, yeni kurulacak (C) A.Ş.
bünyesinde geçici 5 inci madde çerçevesinde
birleşeceklerdir. (A) Ltd. Şti. ve (B) Ltd. Şti.'nin
birleşme tarihindeki öz sermaye tutarları ile faaliyet
kâr/zarar durumları aşağıdaki gibidir:
(A) Ltd. Şti.
(B) Ltd. Şti.
Öz sermaye: 10.000.-
TL Öz sermaye:
50.000.- TL
Faaliyet zararı: 15.000.-
TL Faaliyet zararı:
30.000.- TL
Birleşme zararı: 10.000.-
TL Birleşme kârı:
20.000.- TL
- (A) Ltd. Şti.'nin faaliyet
sonuçlarının konsolide edilmesi sonucu birleşme
nedeniyle vereceği kurumlar vergisi beyannamesi
aşağıdaki şekildedir:
Ticari Bilanço
Zararı (25.000)
Birleşme Kazancı
İstisnası (0)
Cari Dönem
Zararı (25.000)
Söz konusu şirketin 25.000.- TL'lik bu
zararının 10.000.- TL'si birleşme nedeniyle ortaya
çıktığından, bu tutarın (C) A.Ş. tarafından mahsup
edilebilmesi mümkün olmayacaktır. Ayrıca, 15.000.-
TL'lik faaliyet zararının ise sadece öz sermaye tutarını
aşmayan 10.000.- TL'si (C) A.Ş. tarafından mahsup
edilebilecektir.
- (B) Ltd. Şti.'nin faaliyet
sonuçlarının konsolide edilmesi sonucu birleşme
nedeniyle vereceği kurumlar vergisi beyannamesi
aşağıdaki şekildedir:
Ticari Bilanço
Zararı (10.000)
Birleşme Kazancı
İstisnası (20.000)
Cari Dönem
Zararı (30.000)
Bu durumda, 30.000.- TL'lik zararın
tamamı söz konusu şirketin öz sermaye tutarını
aşmadığından (C) A.Ş. tarafından mahsup edilebilecektir.
39.6.2. Amortisman
uygulamaları
KOBİ birleşmelerinde, birleşme
nedeniyle infisah eden kurumdan devralınan amortismana
tabi iktisadi kıymetler için faydalı ömürleri dikkate
alınmak suretiyle münfesih kurumdaki kayıtlı değerleri
üzerinden kalan süre için amortisman ayrılabilecektir.
Dolayısıyla, amortismana tabi iktisadi
kıymetler için birleşilen kurumda yapılacak amortisman
uygulamalarında, bu kıymetlerin devir değerleri değil,
münfesih kurumdaki birikmiş amortismanlar dahil kayıtlı
değerleri esas alınacaktır. Aynı şekilde bu kıymetlerin
faydalı ömürlerinden, infisah eden kurumda amortismana
tabi tutulan süreler düşülecek ve birleşilen kurumda
kalan süre itibarıyla amortisman uygulaması
yapılabilecektir.
Örnek 5:
Amortismana tabi bir iktisadi kıymetin birleşen
kurumdaki kayıtlı değerinin 10.000.- TL, faydalı ömrünün
5 yıl, birikmiş amortisman tutarının 4.000.- TL (Normal
amortisman usulüne göre) ve birleşme işlemindeki rayiç
bedelinin 12.000.- TL olduğunun varsayılması halinde, bu
kıymet birleşilen şirkete 12.000.- TL üzerinden bir
değerle devredilmiş olsa dahi birleşilen kurumda kalan 3
yıllık faydalı ömrü dikkate alınmak suretiyle toplam
6.000.- TL üzerinden amortisman uygulamasına konu
olabilecektir.
39.6.3. Birleşilen kurumda
devralınan varlıkların satışı nedeniyle doğan zararlar
Kanunun geçici 5 inci maddesinin
yedinci fıkrasına göre, KOBİ birleşmelerinde birleşilen
kurum tarafından birleşme işlemi nedeniyle devralınan
varlıkların, devir bedelinden düşük bir bedelle
satılması durumunda oluşan zararlar, bu kurumun kurumlar
vergisi matrahının tespitinde indirim konusu
yapılmayacaktır.
39.6.4. Taşınmaz ve iştirak
hissesi satış kazancı istisnası karşısındaki durumu
Kanunun geçici 5 inci maddesinin
sekizinci fıkrasına göre, KOBİ birleşmelerinde, birleşme
suretiyle devralınan taşınmazlar, iştirak hisseleri,
kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan
haklarının indirimli kurumlar vergisi uygulanan hesap
dönemleri içinde satışı halinde, ayrıca Kurumlar Vergisi
Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendi
hükmünün uygulanması mümkün değildir.
39.6.5. Sadece teşviklerden
yararlanmak amacıyla yapılan işlemlerin durumu
5904 sayılı Kanunun geçici 2 nci
maddesinin birinci fıkrasının (c) bendi hükmünde,
31/12/2009 tarihine kadar uygulanacak KOBİ
birleşmelerinde, birleşen veya birleşilen şirketlere
anılan Kanunun 13 üncü maddesine göre ilişkili kişi
sayılanlar tarafından istihdamın veya faaliyetin
kaydırılması gibi sadece teşviklerden yararlanmak
amacıyla yapılan işlemlerin bulunması halinde, geçici 5
inci maddedeki teşviklerden yararlanılamayacağı
belirtilmiştir.
KOBİ birleşmelerine tanınan teşvikin
amacı, KOBİ'lerin mali yapılarının güçlendirilmesi,
ölçek verimliliğinin sağlanması, rekabet ortamına uyum
kapasitelerinin geliştirilmesi, istihdam düzeylerinin
artırılmasıdır. Bu amaçlar dışında, kurumlarda Kurumlar
Vergisi Kanununun 13 üncü maddesine göre; gelir vergisi
mükelleflerinde Gelir Vergisi Kanununun 41 inci
maddesinin birinci fıkrasının (5) numaralı bendine göre
ilişkili kişi kabul edilenler tarafından birleşen ve
birleşilen şirketlere, yüksek katma değeri ve kârlılığı
bulunan faaliyetlerin ya da istihdamın kaydırılarak
sadece teşviklerden yararlanmak amacıyla yapılan benzeri
işlemlerin bulunması halinde, anılan madde kapsamındaki
teşviklerden yararlanılamayacaktır. Sayılan işlemler
veya benzerleri gibi sadece teşvikten yararlanmak
amacıyla yapılan işlemlerin, birleşen kurumlarda
birleşme tarihinden önce veya sonra yapılması arasında
fark bulunmamaktadır. Ayrıca, bu tür kötüye kullanım
hallerinde, hem birleşen hem de birleşilen kurumların
Kanunun geçici 5 inci maddesinde yer alan teşviklerden
yararlanmaları mümkün değildir."
Tebliğ olunur.
[1] 3/7/2009
tarihli ve 27277 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanmıştır.
[2] 3/4/2007
tarihli ve 26482 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanmıştır.
[3] 6/11/1981
tarihli ve 17506 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanmıştır.
[4] 17/2/2005
tarihli ve 25730 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanmıştır.
* 5904 sayılı Kanunla, Kurumlar Vergisi
Kanununa eklenen geçici 7 nci
madde hükmü
gereği, "anonim şirket"
ifadeleri, "sermaye şirketi" olarak dikkate alınacaktır.
|
