|
T.C.
MALİYE
BAKANLIĞI
Gelir
İdaresi Başkanlığı
SAYI : B.07.1.GİB.0.02.29/29-2994-41
KONU :
VERGİ
USUL KANUNU SİRKÜLERİ /40
Konusu
: Sağlık Kuruluşlarında
Çalışan Hekimlerin (Diş Hekimleri ve Veteriner Hekimler
Dahil) Vergilendirilmesi, Hekimlerin POS Cihazı
Bulundurma ve Kullanma Zorunlulukları ve Sosyal Güvenlik
Kurumu Adına Muayene Katılım Payı Tahsil Edilmesi
Tarihi
: 16.02.2009
Sayısı
: VUK-40/2009-2/POS Belgesi
-2 , Katılım Payı -1
İlgili Olduğu Madde
: Gelir Vergisi Kanunu Madde 61, 65 ve 94,
213 sayılı Vergi Usul Kanunu
Madde 227, 229, 236 Mükerrer 257
1.
GİRİŞ:
Sağlık
kuruluşlarında çalışan hekimler (Diş hekimleri ve
veteriner hekimler dahil) ile işyeri hekimlerinin ne
şekilde vergilendirileceği hususu ile hekimlerin POS
cihazı bulundurma ve kullanma mecburiyetine ve Sosyal
Güvenlik Kurumu adına muayene katılım payı tahsil
edilmesine ilişkin açıklamalar bu Sirkülerin konusunu
oluşturmaktadır.
2.
SAĞLIK KURULUŞLARINDA ÇALIŞAN HEKİMLERİN (DİŞ HEKİMLERİ
VE VETERİNER HEKİMLER DAHİL) VERGİLENDİRİLMESİ:
193 sayılı
Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesinde,
"Ücret,
işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak
çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile
sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.
Ücretin ödenek,
tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı),
tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim,
ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında
ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde
olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde
tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez..."
Aynı Kanunun 65
inci maddesinde ise,
"Her türlü
serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest
meslek kazancıdır.
Serbest meslek
faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya
mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari
mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi
sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır."
hükümleri yer
almaktadır.
Öte yandan, 221
seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde ücret -
serbest meslek kazancı ayırımının önemi ve
vergilendirmesine ilişkin kriterler ayrıntılı olarak
açıklanmıştır.
Buna göre,
sağlık kuruluşlarında çalışan hekimlerin, elde ettikleri
gelirin niteliği belirlenirken; hekimlerin işe başlama
bildirimi, bildirim üzerine düzenlenen yoklama fişi,
varsa kira sözleşmesi, özel hastane işleten gerçek veya
tüzel kişilerle hekim arasında düzenlenen sözleşmeler
dikkate alınarak;
- Hekimlerin,
günlük çalışma saatlerinin bir kısmında çalışmak üzere
kiraladıkları (sağlık kuruluşlarının odaları dahil) bu
işyerlerinde kendi nam ve hesabına serbest meslek
faaliyetinde bulunması, mesleki faaliyetine ilişkin
tahsilatları için hizmet verdiği hastalara serbest
meslek makbuzu vermeleri kaydıyla elde ettikleri gelirin
serbest meslek kazancı,
- İşveren ile
hekim arasında hizmet sözleşmesi düzenlenmesi,
işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak onun
emir ve talimatları dahilinde çalışılması halinde
ise elde edilen gelirin ücret,
olarak
değerlendirilmesi gerekmektedir.
3.
HEKİMLERİN İŞ YERLERİNDE POS CİHAZI BULUNDURMA VE
KULLANMA ZORUNLULUĞU:
Vergi Usul
Kanununun mükerrer 257 nci maddesinin Bakanlığımıza
verdiği yetkiye istinaden çıkarılan 379 sıra numaralı
Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile serbest meslek
faaliyeti icra eden hekimlerin (diş hekimleri ile
veteriner hekimler dahil), iş yerlerinde anılan Tebliğde
belirtilen özellikleri haiz kredi kartı okuyucuları
(POS) bulundurmaları ve kredi kartı ile yapılan
ödemelerde bu cihazları kullanmaları zorunluluğu
getirilmiş ve bu cihazlarla düzenlenecek POS
belgelerinin, anılan mükelleflerce yürütülen serbest
meslek faaliyetlerinde Vergi Usul Kanunu uyarınca
düzenlenmiş "serbest meslek makbuzu" olarak kabul
edilmesi uygun görülmüş ve bu uygulamanın 01/06/2008
tarihinden itibaren başlayacağı açıklanmış, ancak
uygulamanın başlama tarihi 382 sıra numaralı Vergi Usul
Kanunu Genel Tebliği ile 01/09/2008 olarak
değiştirilmiştir.
-Anılan
Tebliğde belirtilen özellikleri haiz POS cihazlarını iş
yerlerinde bulundurmayan veya iş yerinde bulundurmakla
beraber Tebliğde öngörülen şartları taşımayan cihazları
kullandıkları tespit edilenlere, Vergi Usul Kanununun
mükerrer 355/1 inci maddesine göre özel usulsüzlük,
-Tebliğde
belirtilen özellikleri haiz POS cihazlarını kullanmakla
birlikte söz konusu tebliğin 3 üncü bölümde açıklanan
özellikleri taşımayan kağıt ruloları kullandığı veya
günlük kapanış raporu almadığı tespit edilen
mükelleflere ise her bir tespit için ayrı ayrı olmak
üzere, Vergi Usul Kanununun 352/II-7 nci maddesine göre
ikinci derece usulsüzlük,
cezası
kesilecektir.
Başkanlığımıza
intikal eden olaylardan, uygulamada bazı tereddütlerin
ortaya çıktığı anlaşılmış olup uygulama birliğinin
sağlanması amacıyla aşağıdaki açıklamaların yapılması
uygun görülmüştür.
3.1.
İkametgâhlarını İşyeri Adresi Olarak Gösteren Hekimlerin
Durumu
2002/3 sıra
numaralı Vergi Usul Kanunu İç Genelgesinde,
mükelleflerin ticari, sınai ve zirai faaliyetlerini
sürdürdükleri yerlerin işyeri özelliğini taşıyabilmesi
için bu yerlerin "faaliyetin icrasına tahsis edilmesi"
veya faaliyetin icra edildiği "yer" olma özelliğini
taşımasının şart olduğu, iştigal konusu itibariyle bir
işyeri olmaksızın faaliyetini yürütebilmesi mümkün
olabilen mükelleflerin ikametgah adreslerinin işyeri
olarak kabulü suretiyle mükellefiyet kayıtlarının
yapılmasının mümkün olduğu, ancak, mükelleflerin
yaptıkları faaliyet türleri için mutlaka faaliyetin icra
edileceği yerin şart olduğunun vergi dairelerince
tespiti halinde, bunların mükellefiyet kayıtlarının
işyeri adresi olmaksızın yapılmasına imkan bulunmadığı
belirtilmektedir.
Buna göre,
sağlık kuruluşlarına hizmet veren ve iş yeri adresi
olarak ikametgâhlarını gösteren hekimler hakkında
yaptırılacak yoklama sonucunda ikametgâhlarının bir
bölümünün dahi "faaliyetin icrasına tahsis edilmesi"
veya
faaliyetin icra edildiği
"yer" olma özelliğini taşıdığının tespit edilmesi
halinde bu yer hekimlik faaliyetinin yapılacağı işyeri
olarak kabul edilecektir.
Bu itibarla,
sağlık kuruluşlarına hizmet veren ve iş yeri adresi
olarak ikametgâhlarını gösteren hekimler hakkında
yaptırılacak yoklama sonucunda ikametgâhının bir
bölümünün dahi "faaliyetin icrasına tahsis edilmesi"
veya faaliyetin icra edildiği "yer" olma özelliğini
taşıdığının tespit edilmesi halinde bu yerde POS cihazı
bulundurma ve kullanma zorunluluğu bulunmaktadır.
Diğer taraftan,
sağlık kuruluşlarında ücretli olarak görev yapmakla
beraber günlük çalışma saatlerinin bir kısmında bu
kuruluşların odalarını kiralamak suretiyle serbest
meslek faaliyetinde bulunan hekimlerin bu iş yerlerinde
POS cihazı bulundurmaları ve kullanmaları zorunludur.
3.2.
Diş Hekimlerinin POS Belgesi İle Birlikte Serbest Meslek
Makbuzu Düzenlemeleri
3224 sayılı
Türk Diş Hekimleri Birliği Kanununun 40 ıncı maddesine
göre serbest meslek makbuzunun Asgari Ücret Tarifesine
uygun olarak düzenlenmesi zorunlu olup, Asgari Ücret
Tarifesi yaklaşık 300 kalemden oluşmaktadır.
Bu itibarla,
Kanunun mükerrer 257 nci maddesindeki yetkiye
dayanılarak, diş hekimleri serbest meslek erbabı
tarafından hastaya verilen hizmete ilişkin bedelin kredi
kartı ile ödenmesi sırasında ihtiyaç duyulması halinde,
hizmetin asgari ücret tarifesinde yer alan muayene ve
tedavi kalemlerinden kaç tanesini içerdiğine
bakılmaksızın, 379 sıra numaralı Tebliğ ile bulundurma
ve kullanma zorunluluğu getirilen POS cihazı ile
düzenlenecek POS belgesinin yanısıra anılan Kanunun 236
ncı maddesinde yer alan "serbest meslek makbuzu"nun da
düzenlenmesi ve ayrıntıların bu belge üzerinde
gösterilmesi uygun görülmüştür.
Ancak, diş
hekimleri tarafından düzenlenecek serbest meslek
makbuzunda, 379 sıra numaralı Tebliğ uyarınca düzenlenen
POS belgesinin tarih ve numarası ile birlikte
kullanılması halinde bir hüküm ifade edeceğine ilişkin
açıklamaya yer verilecektir. Bununla beraber POS
belgesinde yer alan toplam tahsilat tutarı ile serbest
meslek makbuzunda yer alan tutarın farklı olmaması ve
POS belgesinin serbest meslek makbuzunun aslının altına
eklenerek hastaya verilmesi gerekmektedir.
Diğer taraftan,
hekimlerin POS belgesi ile beraber serbest meslek
makbuzu düzenlemeleri durumunda bu iki belgeden sadece
birinin gelir olarak dikkate alınacağı, bu belgeyi
kullanan açısından da her iki belgeye istinaden sadece
bir gider kaydı yapılacağı tabiidir.
3.3.
Adi Ortaklık Olarak Faaliyette Bulunan Hekimlerin
Düzenleyeceği POS Belgeleri
379 sıra
numaralı Vergi Usul Kanunu Tebliği uyarınca hekimler
tarafından POS cihazı ile düzenlenecek POS belgeleri
üzerinde, mükellef bilgilerinin (adı soyadı, unvanı, iş
adresi, vergi dairesi ve TC kimlik numarası) yer alması
zorunludur.
Ancak, adi
ortaklık şeklinde faaliyet gösteren hekimlerin POS
cihazı ile düzenleyecekleri belgede TC kimlik
numarasının yerine ortaklık adına tesis edilen vergi
kimlik numarası yazılacaktır.
3.4.
Yeni İşe Başlayan Hekimlerin POS Cihazını İşyerinde
Bulundurma ve Kullanmaya Başlama Süresi
Yeni işe
başlayan hekimlerde (diş hekimleri ve veteriner hekimler
dahil) POS cihazı bulundurma ve kullanma mecburiyeti işe
başlama tarihini takip eden 30 günün sonundaki ilk iş
gününde başlayacaktır. Ancak bu sürede bankaya müracaat
etmiş olmakla beraber cihaz alamadığını ispat eden
mükellefler verilen süreyi takip eden 30 gün içerisinde
yeniden POS cihazı temin edebilmek için Bankaya başvuru
yapacaklardır.
4.
SOSYAL GÜVENLİK
KURUMUNCA KİŞİLERDEN MUAYENE KATILIM PAYININ TAHSİL
EDİLMESİ SIRASINDA UYGULANACAK İŞLEMLER:
2008 yılı
Sosyal Güvenlik Kurumu Sağlık Uygulama Tebliği ile
Sağlık Kuruluşlarında yapılan muayene sonucunda
kişilerden Kurum adına muayene katılım payının kurum
tarafından yetki verilenlerce tahsil edilmesi uygulaması
getirilmiştir.
Vergi Usul
Kanununun 3 üncü maddesinde, vergilendirmede vergiyi
doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek
mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu
olaya ilişkin muamelelerin yemin hariç her türlü delille
ispatlanabileceği hükmü yer almaktadır.
Aynı Kanunun
227 nci maddesinde, bu kanunda aksine hüküm olmadıkça bu
kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet
ve muamelelere ait olan kayıtların tevsikinin mecburi
olduğu hükme bağlanmıştır.
Anılan Kanunun
229 uncu maddesinde ise faturanın, satılan emtia veya
yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı
göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar
tarafından müşteriye verilen ticari vesika olduğu
belirtilmiştir.
Diğer taraftan,
kredi kartları, işletme tarafından yapılan bir mal
satışı veya hizmet ifasının bedelinin ödenmesi için
kullanılan bir ödeme aracıdır. Fatura ise, satılan emtia
veya yapılan iş karşılığında düzenlenen ve borçlanılan
meblağı gösteren tahakkuk belgesi olup ödeme belgesi
değildir. Bu nedenle fatura, mükellefler tarafından
kredi kartı ile yapılan ödemelere ilişkin
düzenlenmemekte, mal satışı veya hizmet ifası sonucuna
göre tanzim edilmektedir.
Yapılan
açıklamalar uyarınca, Sosyal Güvenlik Kurumu adına
muayene katılım payı tahsil edilmesi sırasında kişilere
herhangi bir mal satışı veya hizmet yapılmadığından, bu
uygulamaya yönelik olarak tahsilatı yapanlarca (eczane,
özel sağlık kurumu, vb.) bir belge düzenlenmesine gerek
bulunmamaktadır.
Öte yandan,
Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1 inci maddesine göre
her türlü ticari, zirai ve serbest meslek faaliyeti
çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler katma değer
vergisine tabi bulunmaktadır.
Aynı Kanunun 42
nci maddesinin verdiği yetkiye dayanılarak
Bakanlığımızca şekil ve muhteviyatı belirlenen 1 No.lu
Katma Değer Vergisi Beyannamesinde beyannameye eklenecek
belgeler sayılmış, beyannamenin 6 ncı Tablosunun 45 inci
satırına "Kredi Kartı ile Tahsil Edilen Teslim ve Hizmet
Bedelleri" nin (bu dönemde gerçekleştirilen teslim ve
hizmetlere ait bedelin, kredi kartı ile tahsil edilen
kısmı) (e-Beyannamenin Sonuç Hesapları-Diğer Bilgiler
-Kredi Kartı ile Tahsil Edilen Teslim ve Hizmetlerin
Katma Değer Vergisi Dahil Karşılığını Teşkil Eden Bedel)
yazılacağı açıklanmıştır.
Bu düzenlemeyle
vergiyi doğuran olayın vuku bulup bulmadığına
bakılmaksızın belirli bir dönemde kredi kartı ile
yapılan tahsilatların gösterilmesi öngörülmektedir.
Bu çerçevede,
tahsilatı yapanlarca Sosyal Güvenlik Kurumu adına tahsil
edilen muayene katılım payı, bunların Kurumdan
alacaklarına karşılık yapılan ve avans niteliği taşıyan
bir ödeme olması nedeniyle katma değer vergisine tabi
bulunmamakla birlikte bu bedelin kredi kartı ile tahsil
edilmesi halinde, mükellefçe verilecek beyannamenin
ilgili dönemde gerçekleştirilen teslim ve hizmetlere ait
bedelin kredi kartı ile tahsil edilen kısmında yer
alacaktır. Ancak, yer alan bu tutarın Tablo I
(e-Beyannamede Matrah)'de beyan edilen tutar ile uyum
göstermemesi ve vergi dairesince bu hususun mükelleften
sorulması halinde tahsilatın Sosyal Güvenlik Kurumuna
aktarılan hasta katılım paylarına ait olduğu "izah"
nedeni olarak kullanılabilecektir.
Duyurulur.
M. Akif ULUSOY
Gelir
İdaresi Başkanı |
