Kurum ve kuruluşlar görevleri, işlevleri ve faaliyetleri ile ilgili olarak yaptığı açıklama ve bildirimlerle belirli görüş ve iddialar ileri sürerek bunların doğruluk ve güvenirliğini savunmaktadır. Bu doğruluğu tartışılabilir. Amacına uygun ve doğru bir karar verebilmek için faydalınan bilgilerin doğru ve güvenilir olması gerekmektedir. İşletmeler büyüdükçe yapılan işlemlerin nitelikleri karmaşıklaşmakta, sayıları artmakta ve karar alıcılara sunulan bilgilerin güvenilir ve doğru olma olasılıkları da azalmaktadır. İşlemlerin karmaşıklaşması ve sayılarının artması hata yapma olasılığını artırır. Açıklanan bilgilerin, iddiaların doğruluk ve güvenirliklerinin saptanabilmesi için ayrıca bir inceleme yapılması kaçınılmazdır. Bu incelemeyi karar alıcıların yapması mümkün olamamaktadır. Açıklanan bilgilerin, iddiaların doğruluk ve güvenirliğinin araştırılmasında kullanılan yöntem ise, bilgilerin ve iddiaların tarafsız ve bağımsız bir kişi yada kurum tarafından denetlenerek doğrulanmasıdır Örneğin ABD’de enerji devi Enron ile başlayan denetim skandalı, iletişim devi WorldCom ve büro malzemelerinin sektör devi Xerox firmasıyla devam etmiştir.Görüldüğü gibi, bağımsız denetimin önemini arttıran başlıca sebep güvenilir bilgi sağlama işlevidir. Bağımsız denetimin, hem denetlenen firmaya, hem de kamuya ve devlete yararları söz konusudur.
Bağımsız denetimi, önemli kılan unsurlardan bir diğeri ise, yönetime mali tablolarla ilgili olarak tahmin, analiz, denetim ve rapor hazırlama gibi konular üzerinde, geleceğe ait kararların saptanmasında yol gösterici olmasıdır.

Denetim Çeşitleri:
Artık denetimi kamu ve özel sektör ayrımı giderek geçerliliğini yitirmektedir. Özel sektör üzerindeki kamusal denetim sürerken, kamu kesiminin denetiminde de özel sektör denetim kuruluşlarından faydalanıldığı görülmektedir. Bundan dolayı denetimi sınıflandırmak, bir çerçeveye sığdırmak giderek güçleşmektedir.
Genel anlamda denetim, konularına ve amaçlarına göre finansal denetim, uygunluk denetimi ve performans denetimi olmak üzere üçe ayrılmaktadır. Statüsüne göre denetimi ise iç denetim ve dış denetim olmak üzere ikiye ayrılmaktadır. Dış denetim; bağımsız denetim ve kamu denetimi ve yüksek denetim (Sayıştay, Danıştayın yaptığı denetimi )olmak üzere de kendi içinde üçe ayrılır.
Statüsüne göre denetim türleri:
Genel olarak denetim faaliyetini yürüten, mesleki bilgi ve deneyime sahip, bağımsız davranabilen ve yüksek ahlaki nitelikleri taşıyan kariyer sahibi uzman kişiye denetçi denir.

a) İç denetim :
Türkiye İç Denetim Enstitüsü –TİDE tarafından yapılan tanımıyla iç denetim; bir kurumun faaliyetlerini geliştirmek ve onlara değer katmak amacını güden bağımsız ve objektif bir güvence ve danışmanlık faaliyetidir. İç denetim, kurumun risk yönetim, kontrol ve kurumsal yönetim süreçlerinin etkinliğini değerlendirmek ve geliştirmek amacına yönelik sistemli ve disiplinli bir yaklaşım getirerek kurumun amaçlarına ulaşmasına yardımcı olur.. Diğer bir anlatımla iç denetim, kuruma hizmet amacıyla örgütün tüm faaliyetlerini incelemek ve değerlemek için kurum içinde kurulmuş bağımsız bir değerleme fonksiyonudur. Kısaca iç denetim, finansal denetimi, uygunluk denetimini ve performans denetimini kapsamaktadır.
İç denetim, denetim alanı itibariyle çok geniş bir kapsama alanını içerse de; özü, yapısı gereği denetim sonuçlarını kurumun üst yönetimiyle sınırlıdır. Çünkü iç denetçiler kurumun personelidir, bu nedenle iç denetçiler üst yönetimin belirlediği çerçeve içerisinde denetim fonksiyonu yerine getirmek durumundadırlar. Yapısı gereği iç denetim, örgüt üst yönetiminin kararlarına, planlarına, programlarına, hedef ve stratejileri ile iç ve dış mevzuata vb. uygunluk dışında bir denetim fonksiyonu üstlenemez.
b) Dış denetim :
Dış denetim; Kurumun personeli olmayan denetçilerden oluşan, kurumla doğrudan ilgili, bağlı vb. şekilde organik bağı olmayan bağımsız ve farklı bir tüzel kişiliği olan denetim organı, grubu veya kişisi tarafından denetlenmesidir. Dış denetim, bağımsız denetim ve kamu denetimi şeklinde ikiye ayrılır.
ba) Bağımsız denetim :
Bağımsız denetim, müşterilerine profesyonel denetim hizmeti sunan, serbest meslek sahibi olarak kendi adına çalışan veya bir denetim kurumuna / firmasına bağlı olarak faaliyet gösteren denetçi veya denetçiler tarafından işletmenin talebi ile ve bir denetim sözleşmesi çerçevesinde işletmelerin finansal tablolarının denetimi ile uygunluk ve performans denetimlerinin yapılmasıdır. Bağımsız denetimde asıl amaç finansal denetimdir.
Bağımsız denetim tarafından yapılan finansal denetim, muhasebenin bir dalı olmayıp, muhasebe ve diğer işlemlerin sonuçlarına ve verilere dayanan bağımsız bir disiplin olarak ortaya çıkmaktadır. Bağımsız denetim yönetimin finansal işlemleri değerlendirmesinde ve yorumlamasındaki olumlu ve olumsuz yönleri belirler ve bir yerde işletmenin finansal tabloları üzerinde onay fonksiyonu üstlenmiş durumdadır.
Bağımsız denetim tarafından yapılan denetimlerin büyük bir kısmının muhasebe bilgileri ile ilgili olması ve bağımsız denetim yapan birçok denetçinin muhasebe konusunda uzman olması gerektiğinden, bazen muhasebe ve denetim kavramları birbirine karıştırılmaktadır. Bir çok ülkede bağımsız denetçilere muhasebe uzmanı veya benzer bir unvan verilmesi bu karışıklığı daha da artırmaktadır. Örneğin Amerika’da bağımsız denetçilere yeminli serbest muhasebeci anlamına gelen “CPA- Certificated Public Accountant” denilmektedir.
Muhasebe, karar alıcılara mali bilgi sağlamak amacıyla bir örgütün veya bireysel bir işletmenin ticari ve mali nitelikteki işlem ve onaylarına ilişkin verilerin kaydedilmesi, sınıflandırılması ve özetlenmesi sürecidir. Bu sürecin sonunda finansal tablolar ve işletme yöneticileri için muhasebe raporları düzenlenir. Muhasebeciler karar alıcıların kararları ile ilgili bilgileri sağlamak için, muhasebe bilgisinin hazırlanmasında temel alınan genel kabul görmüş muhasebe ilkelerini bilmek zorundadırlar.
Bağımsız denetimde, muhasebe verileri denetimin konusunu oluşturur ve denetim kaydedilen bilgilerin muhasebe döneminde meydana gelen mali ve ticari işlemleri gerektiği gibi yansıtıp yansıtmadığını belirler. Genel kabul görmüş muhasebe ilkeleri, muhasebe bilgilerinin gerektiği gibi kaydedilip kaydedilmediği değerlemede ölçüt olduğundan, denetçi bu ilkeleri bilmek zorundadır.
Bağımsız denetçinin muhasebe konusunda uzman olmasına ek olarak, denetim kanıtlarını toplamada ve değerlemede de uzman olmalıdır. Bu uzmanlık bağımsız denetçiyi muhasebeciden ayıran temel unsurdur. Bağımsız denetim tarafından yapılan uygunluk ve performans denetimi bir zorunluluk olmayıp, genelde işletmelerin talebi üzerine yapılmaktadır.
Bağımsız denetçiler kâr amaçlı işletmelere, kâr amacı olmayan işletmelere ve kamu kurum ve kuruluşlarına hizmet verebilirler. Bağımsız denetçiler serbest meslek faaliyeti sürdüren kişilerdir. Bağımsız denetçiler faaliyetlerinde bağımsız olarak çalışırlar ve hizmetleri karşılığında denetledikleri kişi veya kuruluşlardan ücret alırlar.
bb) Kamu denetimi:
Kamu denetimi, görev ve yetkilerini yasalardan alan ve kamu adına, kamunun ihtiyaçlarını karşılamak üzere denetim yapan kişi ve kurumlarca gerçekleştirilen finansal tablolar, uygunluk ve performans denetimlerini ifade eden kamusal bir fonksiyondur.
Kamu denetim kuruluşları, çeşitli devlet kurumları içinde örgütlenmiş olup; kuruluşların faaliyetlerinin yasal mevzuata, devletin ekonomi politikasına, kamu yararına uygunluk düzeyini araştırır ve denetler. Yine kamu denetim kuruluşları bağlı oldukları kamu birimlerine denetledikleri kuruluşlar ve olaylarla ilgili olarak rapor verirler.
Kamu kesiminde yer alan dış denetim kuruluşları amaç ve fonksiyonlarına bağlı olarak yapılandırılmaktadır. Bu kuruluşların görev alanları ve yetkileri, bünyelerinde yer aldıkları kamu otoritesinin statüsüne, denetimi kapsamında olan kamu kuruluşlarına, özel statülü kuruluşlara ve özel işletmelere bağlı olarak değişebilmektedir. Kamu kesiminde yer alan bazı denetim kuruluşları hem iç denetim kuruluşu hem de dış denetim kuruluşu özelliklerini birlikte taşıyabilmektedir. Kamu denetim kuruluşları; iç denetim kuruluşu, dış denetim kuruluşu veya aynı anda hem iç hem de dış denetim kuruluşu olabilmektedir. Örneğin bakanlıklar denetim organlarının, bakanlıklarına bağlı kurum ve kuruluşlardaki denetim görev ve yetkileri iç denetim, bakanlıklarına bağlı olmayan kurum ve kuruluşlardaki denetim görev ve yetkileri ise, dış denetim kapsamında değerlendirilmektedir.
c) Yüksek denetim :
Yüksek denetim, anayasal dayanağı ve meslek mensuplarının yasal güvenceleri olan, bazı ülkelerde yargısal yetkilerle donatılmış, bağımsız ve özerk denetim kuruluşları tarafından kamu kurum ve kuruluşlarının tamamı üzerinde parlamentolar adına yapılan denetim olarak kabul edilmektedir.
Ülkemizde kamuyu aydınlatma ilkesi ilginçtir Türk Ticaret Kanunu’ndan evvel Sermaye Piyasa Kanunu’nda yer almıştır. Kanunun amaç maddesinde ; Bu kanunun konusu, tasarrufların menkul kıymetlere yatırılarak halkın iktisadi kalkınmaya etkin ve yaygın bir şekilde katılmasını sağlamak amacıyla; sermaye piyasasının güven, açıklık ve kararlılık içinde çalışmasını, tasarruf sahiplerinin hak ve yararlarının korunmasını, düzenlemek ve denetlemektir, denilmektedir. Burada belirtilen sermaye piyasasının açıklık içinde çalışması, kamuyu aydınlatma ilkesinin önemli bir özelliğidir. Yine ilgili yasanın 3.maddesinin c fıkrasında halka arz konusu işlenmiştir. Burada “sermaye piyasası araçlarının satın alınması için her türlü yoldan halka çağrıda bulunulmasını; halkın bir anonim ortaklığa katılmaya veya kurucu olmaya davet edilmesi” hükümleri de belirtiğimiz ilke için önemli hükümlerdir. SPK’nın 6.maddesi Halka Arzın Şeklini belirtmektedir. SPK’nın bu konuda en önemli maddesi 16. maddedir. 16. Madde de ihraççılar ve sermaye piyasası kurumları, konsolide olanlar dahil kamuya açıklanacağını belirtilmiştir. Yine Yasada bu konuda yer alan çok önemli bir hususta Sermaye Piyasası Kurulu’nun görev ve yetkilerinin belirtildiği 22. Maddenin c fıkrasıdır. Fıkra aynen şöyledir: Kamunun zamanında yeterli ve doğru olarak aydınlatılmasını sağlamak amacıyla, genel ve özel nitelikte kararlar almak ve her türlü mali tablo ve raporlar ile bunların bağımsız denetimlerinin, sermaye piyasası araçlarının halka arzında yayımlanacak izahname ve sirkülerin ve araçların değerini etkileyebilecek önemli bilgilerin kapsamını, standartlarını ve ilan esaslarını tespit ve bu konularda tebliğler yayınlamaktır.

Murat DEMİRKOL /ANTALYA
TİDE-Türkiye İç Denetim Enstitüsü Üyesi
Sj.Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
demirkolmurat@yahoo.com
muhasebenet.net