|
DÖNEM SONU
İŞLEMLERİNDE ENVANTER VE DEĞERLEME
I.GİRİŞ
Yıl sonu ne çabuk geliyor...
İyisi ile kötüsü ile, 2008 yılı da önümüzdeki ay itibari
ile sona erecek.... Ve sonrasında, kişisel yada kurumsal
muhakeme yapılacak.. Şirketler, Yıl sonu yada dönem sonu
dediğimiz işlemlerini yapacaklar.
Bilindiği üzere , Dönem sonu işlemleri bir dizi karışık
işlemler sürecidir. Bu işlemler yapılırken, ilgili
kanunlar çerçevesinde titizlikle yapılmak zorundadır. Bu
işlemlerin yapılmasına yönelik düzenli çalışmalar
sistematiği, çok sayıda Üstad ve Hocalarımız tarafından
kaleme alınmış olup, okuyucu ve meslektaşlara
arzedilmiştir.
Bununla birlikte, Dönem sonu işlemlerinde oldukça önemli
bir konu olan Envanter ve Değerleme konusuna değinme
hususu, içinde bulunduğumuz döneme ilişkin bir
zorunluluktur.
II. ENVANTER
Vergi Usul Kanunumuzun 186 ve 192 maddelerinde
‘Envanter’ ile ilgili gerekli düzenlemeler yapılmıştır.
‘İktisadi bir kıymetin varlığının kayıtlar ve belgeler
üzerinde yapılacak olan çalışmalarla tespit edilmesine
envanter adı verilir’ denilmektedir. İktisadi bir
kıymetin varlığının fiili olarak, yani elle sayılarak
tespit edilmesine fiili envanter, kayıt ve belgeler
üzerinden tespit edilebilmesine ise kaydi envanter adı
verilir.
VUK’nun 186’ncı maddesi gereğince, envanter ise; bilanço
günündeki mevcutları, alacakları ve borçları saymak,
ölçmek, tartmak ve değerlemek suretiyle kesin bir
şekilde ve müfredatlı olarak tespit etmektir. Şu kadar
ki, ticari teamüle göre tartılması, sayılması ve
ölçülmesi mutat olmayan malların değerleri tahminen
tespit olunur. Mevcutlar, alacaklar ve borçlar işletmeye
dahil iktisadi kıymetleri ifade eder.
Envanter İşlemi Yapacak Olanlar
-VUK’nun 171-226’ncı maddeleri gereğince, yıllık alış ve
satış tutarları birinci sınıf tüccar kabul edilip
bilanço esasına göre defter tutan gelir vergisi
mükellefleri,
-Her türlü ticaret şirketleri,
-Kurumlar vergisine tabi olup bilanço esasına göre
defter tutan diğer tüzel kişiler,
-İhtiyari olarak bilanço esasına göre defter tutmayı
tercih eden mükellefler,
-İşletme hesabı esasına göre defter tutanlardan emtia
üzerine iş yapan gelir ve kurumlar vergisi
mükellefleridir.
Bununla birlikte , Muhasebe uygulamasında envanter
işlemleri genel olarak aşağıdaki sıraya göre yapılır;
- Dönem sonunda muhasebe kayıtlarına göre genel geçici
mizan düzenlenir.
- Muhasebe dışı envanter işlemleri yapılarak iktisadi
kıymetlerin gerçek durumu tespit edilir.
- Muhasebe dışı envanter sonuçları ile genel geçici
mizan karşılaştırılır varsa farklar bulunur.
- Bulunan farkların sebeplerine göre gerekli düzenleyici
muhasebe kayıtları yapılarak muhasebe içi envanter
işlemleri yapılır.
- Muhasebe kayıtları ile envanter sonuçlarının uyumu
sağlanarak genel kesin mizan düzenlenir.
- Daha sonra mali tablolar düzenlenir.(1)
III. DEĞERLEME
Bilindiği üzere , VUK’nun 258. maddesine göre,
Değerleme, vergi matrahlarının hesaplanmasıyla ilgili
iktisadi kıymetlerin vergi kanunlarında gösterilen gün
ve zamanlardaki değerlerinin takdir ve tespitidir olarak
tanımlanmıştır.‘Tanım uyarınca değerleme; tespit ve
takdir şeklinde yapılmaktadır. Tespit, mükelleflerce
VUK’nda yer alan değerleme ölçüleri kullanılarak yapılan
değerleme işlemi, takdir ise mutat değerleme ölçüleri
kullanılarak değerleme yapılamadığı takdirde idare
tarafından yapılan takdir işlemidir. (VUK Madde 267)
Vergi Usul Kanunu’nda yer alan başlıca değerleme
ölçüleri ve bu değerleme ölçüleri ile değerlenecek
başlıca iktisadi kıymetler aşağıdaki gibidir.
Maliyet bedeli
VUK' nun 262. maddesinde maliyet bedeli; " ...İktisadi
bir kıy¬metin iktisap edilmesi veyahut değerinin
artırılması münase¬betiyle yapılan ödemelerle bunlara
müteferri bilumum gider¬leri ifade eder” şeklinde
tanımlanmıştır. Maliyet bedeli ile değerlenecek iktisadi
kıymetlere aşağıda sayılanlar örnek olarak verilebilir.
a- Gayrimenkuller,
b- Demirbaş eşya,
c- Özel maliyet bedeli,
d- Zirai mahsuller,
e- Hayvanlar.
Borsa rayici
Borsa rayicine ilişkin VUK' nun 263. maddesi hükmüne
göre Borsa rayici; gerek menkul kıymetler ve kambiyo
borsasına, gerekse ticaret borsalarına kayıtlı olan
iktisadi kıymetlerin değerlemeden evvelki son muamele
gününde borsadaki mu¬amelelerin ortalama değerini ifade
eder.
Normal temevvüçler dışında fiyatlarda bariz
kararsızlıklar görülen hallerde, son muamele günü
yerine, değerlemeye tekaddüm eden 30 gün içindeki
ortalama rayici esas olarak aldırmaya Maliye Bakanlığı
yetkilidir. Borsa rayici ile değerlenecek iktisadi
kıymetlere örnek olarak yabancı paralar ile devlet
tahvili ve hazine bonolarını verebiliriz.
Tasarruf değeri
VUK' nun 264. maddesindeki tanıma göre tasarruf değeri;
bir iktisadi kıymetin değerleme gününde sahibi için arz
ettiği gerçek değerdir. Tasarruf değeri ölçüsü sadece
alacak ve borç senetleri için uygulanmakta olup, bu
senetlerin tasarruf değerinin bulunmasında reeskont
yöntemi kullanılmaktadır.
Mukayyet değer
VUK'nun 265. maddesinde mukayyet değer; "Bir iktisadi
kıy¬metin muhasebe kayıtlarında gösterilen hesap değeri"
olarak tanımlanmıştır. Mukayyet değer uygulamada
muhasebe değeri veya defter değeri olarakta
adlandırılmaktadır. Tasarruf değeri bedeli ile
değerlenecek iktisadi kıymetlere aşağıda sayılanlar
örnek olarak verilebilir.
a- Senetsiz alacak ve borçlar
b- Reeskont uygulaması yapılmayan senetli alacak ve
borçlar,
c- İlk tesis ve taazzuv giderleri ile peştemallıklar,
d- Aktif ve geçici hesaplara ilişkin kıymetler,
e- Karşılıklar.
İtibari değer
İtibari değer VUK'nun 266. maddesinde "Her nevi
senetlerle, esham ve tahvillerin üzerine yazılı olan
değer" olarak tanımlan¬mıştır. İtibari değer uygulamada
nominal değer veya yazılı değer olarakta
adlandırılmaktadır. YTL cinsinden kasada bulunan
değerler itibari değerle değerlenmektedir.
Vergi değeri
VUK' nun 268. maddesindeki tanıma göre vergi değeri
"Bina ve arazinin rayiç bedeli" olarak tanımlanmıştır.
Vergi değeri uygulamada bina, arsa ve arazilerin emlak
vergisine esas değerlerinin hesaplanmasında
kullanılmaktadır.
Rayiç bedel
VUK'nun Mükerrer 266. maddesi uyarınca rayiç bedel, bir
iktisadi kıymetin değerleme günündeki normal alım-satım
bedelidir. Vergi Usul Kanunu’nda işletmeye dahil
herhangi bir iktisadi kıymeti için değerleme ölçüsü
olarak rayiç bedel öngörülmemiştir.
Emsal bedeli ve ücreti
VUK' nun 267. maddesi hükmüne göre emsal bedel; "Gerçek
bedeli olmayan veya bilinmeyen veyahut doğru olarak
tespit edilemeyen bir malın, değerleme gününde satılması
halinde emsaline nazaran haiz olacağı değerdir." Emsal
bedeli, gerçek değeri belli olmayan veya bilinmeyen
mallara uygulanabilir. Değeri bilinen bir iktisadi
kıymetin değerlemesinde bu ölçü kullanılamaz. İktisadi
kıy¬metin gerçek değerinin başka bir değerleme ölçüsü
ile bulunabildi¬ği durumlarda, emsal bedeli ile
değerleme yapılamayacaktır.
Emsal bedeli uygulaması VUK'nun 267. maddesi uyarınca
aşağıdaki üç sıra takip edilmek suretiyle yapılır:
Birinci sıra ortalama fiyat esasıdır. "Aynı cins ve
nevideki mallardan sıra ile değerlemenin yapılacağı ayda
veya bir ev¬velki veya bir daha evvelki aylarda satış
yapılmışsa, emsal bedeli bu satışların miktar ve
tutarına göre mükellef tarafın¬dan çıkarılacak olan
ortalama satış fiyatı ile hesaplanır. Bu esasın
uygulanması için, aylık satış miktarının, emsal bedeli
tayin olunacak her bir malın miktarına nazaran %25'ten
az olmaması şarttır." (VUK md. 267/1)
İkinci sıra maliyet bedeli esasıdır. "Emsal bedeli belli
edilecek malın, maliyet bedeli bilinir veya çıkarılması
mümkün olursa, bu takdirde mükellef, bu maliyet
bedeline, toptan sa¬tışlar için %5, perakende satışlar
için %10 ilave etmek sure¬tiyle emsal bedelini bizzat
belli eder" (VUK md. 267/2)
Üçüncü sıra takdir esasıdır. "Yukarıda yazılı esaslara
göre belli edilmeyen emsal bedelleri ilgililerin
müracaatı üzerine takdir komisyonunca takdir yolu ile
belli edilir..." (VUK md. 267/3)
Em¬sal bedelin, yukarıda yer alan ortalama fiyat esasına
veya maliyet bedeli esasına göre bulunmasında emsal
bedel bizzat mükellefler tarafından hesaplanır. Emsal
bedelinin birinci sırada yer alan ortalama fiyat esasına
veya ikinci sırada yer alan maliyet bedeli esasına göre
tespitinin mümkün olmaması halinde ise emsal bedel
takdir komisyon marifetiyle tespit edilecektir.
Alış Bedeli
Alış bedeli; bir iktisadi kıymetin iktisabı için
satıcıya ödenen veya borçlanılan meblağdır.
Hisse Senetleri ile fon portföylerinin en az %51’i
Türkiye’de kurulmuş bulunan şirketlerin hisse
senetlerinden oluşan yatırım fonu katılma belgeleri alış
bedeli ile değerlenecektir. (2)
IV. KONUYA İLİŞKİN BİR DEĞERLENDİRME
Vergisel boyutu ile Envanter ve Değerleme konusunda her
dönemin sonunda sorular ve bunlara ilişkin yanıtların
aranması sürecini tüm meslek mensupları olarak
yaşamaktayız. Bu konuya ilişkin Saygıdeğer Hocam Veysi
Seviğ tarafından kaleme alınmış olan bir yazıya yer
vereceğim. Vergi Hukuku'nda envanter ve değerleme
başlıklı bu yazıda;
‘Vergi Usul Yasası'nın ikinci kitabı "Mükellefin
Ödevleri"ni belirlemiştir. (Madde:171-Mükerrer 257)
Bu kitabın ikinci kısmında yer alan "Defter Tutma" ile
ilgili hükümler ayrı bir önem arzetmektedir.
İşletmelerin dönem kazançları tutmakla yükümlü bulunulan
defterler dikkate alınarak belirlenmektedir. Bu bağlamda
yasal düzenleme gereği mükellef Vergi Usul Yasası
hükümleri uyarınca defterleri aşağıdaki maksatları
sağlayacak şekilde tutmak zorundadır. (Madde:171)
• Mükellefin vergi ile ilgili servet, sermaye ve hesap
durumunu tespit etmek,
• Vergi ile ilgili faaliyet ve hesap neticelerini tespit
etmek
• Vergi ile ilgili muameleleri (işlemleri) belli etmek,
• Mükellefin vergi karşısındaki durumunu hesap üzerinden
kontrol etmek ve incelemek,
• Mükellefin hesap ve kayıtlarının yardımıyla üçüncü
şahısların vergi karşısındaki durumlarını (emanet
mahiyetindeki değerler dahil) kontrol etmek ve
incelemek,
Yukarıya aynen alınan yasa maddesinden de anlaşılacağı
üzere özellikle ticari faaliyette bulunanların tutmakla
yükümlü oldukları defterler vergilendirmeye konu olacak
verilerin elde edilmesi açısından önemlidir.
Ancak buna karşılık bilanço defter üzerinden
çıkartılamaz. Vergi Usul Yasası'nın 192'nci maddesi
uyarınca "Bilanço, envanterde gösterilen kıymetlerin
tasnifli ve karşılıklı olarak değerleri itibariyle
tertiplenmiş hülasasıdır." (Özetidir) Madde açıkca
bilançonun envanterden çıkartılacağını hüküm altına
alınmıştır.
Buna göre "Envanter çıkarmak, bilenço günündeki
mevcutları, alacakları ve borçları saymak, ölçmek,
tartmak ve değerlemek suretiyle kesin bir şekilde
müfredatlı olarak tespit etmektir." Bu bağlamda
"mevcutlar, alacaklar ve borçlar işletmeye dahil
iktisadi kıymetleri ifade eder."Bazı varlıkların
envantere alınması (dahil edilmesi) zorunludur.
Özellikle "Ferdi teşebbüslerde, mükellefin sahip olduğu
bina ve arazi hakkında aşağıda yazılı esaslar cari olur;
• Fabrika, ambar, atelye, dükkan, mağaza ve arazi
işletmede ister kısmen, ister tamamen kullanılsınlar,
değerlerinin tamamı üzerinden envantere alınır.
• Ticaret hanları gibi oda oda veya kısım kısım
kullanılabilen binalarla evlerin ve apartmanların
yarısından fazlası işletmede kullanıldığı takdirde
envantere dahil edilir.
• Envantere alınan gayrimenkullerin kullanış tarzlarında
sonradan vaki olacak değişiklikler, hesap yılı içinde
nazara alınmaz."Envantere alınan iktisadi kıymetlerin
kuruşlandırılması (değerlendirilmesi) ise Vergi Usul
Yasası'nın üçüncü kitabında yer alan değerleme
kurallarına göre yapılır.
Değerleme aynı zamanda üçüncü kitabın başlığı'dır.
Yasal tanımlama ile değerleme "vergi matrahlarının
hesaplanmasıyla ilgili iktisadi kıymetlerin takdir ve
tesbitidir." (Madde:258) Bu bağlamda da "Değerlemede,
iktisadi kıymetlerin vergi kanunlarında gösterilen gün
ve zamanlarda haiz oldukları kıymetler esas tutulur."
Vergi uygulamaları açısından "Değerleme Ölçüleri
belirlenmiş olup, bu ölçüler yasa içerisinde; maliyet
bedeli, borsa rayici, tasarruf değeri, mukayyet değer,
itibari değer, vergi değeri, rayiç bedel ve emsal bedeli
ve ücreti olarak tanımlanmıştır.
İşletmelerin mevcut düzenlemeler çerçevesinde dönem
sonlarında öncelikle envanter yapmaları bilahare de
envanter sonucunda işletmede var olduklarını tespit
ettikleri varlıklarını yasal değerleme ölçülerine göre
değerlendirmek suretiyle bilançolarını düzenlemeleri
gerekmektedir.
Envanter çalışmaları sonucunda eğer defter kayıtları ile
fiilen var olduğu tespit edilen varlıklar arasında bir
tutarsızlık varsa, bu tutarsızlığın öncelikle nereden
kaynaklandığı araştırılır, eğer bu çalışmadan bir sonuç
alınamazsa defter kayıtları fiili envantere göre
düzeltilir.
İncelemeler sırasında gerek görülürse vergi denetimiyle
görevlendirilenler de işyerlerinde envanter
yapabilirler. Vergi Usul Yasası'nın 135'inci maddesi
gereği olarak "incelemeye yetkili olanlar tarafından
luzum görüldüğü takdirde inceleme, işletmeye dahil
iktisadi kıymetlerin fiili envanterinin yapılmasına ve
beyannamelerde gösterilmesi gereken unsurların tetkikine
de teşmil edilebilir."Yapılan envanter çalışmaları
sonucunda işletmede kayda alınmamış ve envanter sayımına
dahil edilmemiş bir varlığın bulunması halinde, bu
varlığın işletmeye nasıl dahil olduğu hususu ayrıca
inceleme konusu yapılmaktadır. Bu bağlamda da ticari
faaliyet konusu malların fiili envanter sırasında olması
gerekenden az bulunması halinde de söz konusu
varlıkların belgesiz satışa konu olup olmadığı hususu
araştırılır.
Mevcut yasal düzenlemelerden de anlaşılacağı üzere
envanter çalışmaları işletmeler açısından ayrı bir önem
arzetmekte ve vergi matrahlarını doğrudan etkilemektedir
(3)
V.SONUÇ
2008 yılının bitmesine bir ay kaldı. 2009 yılı bizi
yakında karşılayacak..
Sahip olduklarımız Ne ve Kim’ler?
Kaybettiklerimiz Ne ve kim’ler?
Kazandıklarımız Ne ve Kim’ler?
Envanter ve Değerleme dediğimiz bu değilmi? Ne demişler;
‘Tandır Kıvama geldi, hamur tükendi. İşler Kıvama geldi,
Ömür Tükendi.’
YARARLANILAN KAYNAKLAR
(1),(2) Dönem Sonu İşlemlerinin Vergisel Boyutu,A.MURAT
YILDIZ, TÜRMOB,TESMER
(3) Vergi Hukuku'nda envanter ve değerleme ,Veysi SEVİĞ,
Referans / 29.01.2008
Kadir Dodi
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
İşletme Yönetimi Bilim Uzmanı
www.muhasebenet.net
17.11.2008
-Diğer makaleleri için tıklayınız
-Amme
alacaklarında amme kavramı ve bir tahmin
-Vergi
Yargısı ve Mali Müşavirlik
-Mali
disiplin içerisinde rüşvet suçu ve kanuni boyutu
-İşletmelerde
iç denetimin önemi
-Elektronik
ortamdaki ticaretin vergisel boyutu
-VERGİSEL
DENETİMLERDE TEMSİL VE AĞIRLAMA GİDERLERİNİN ÖNEMİ |
