ORTAKLARDAN ALACAKLAR VE ORTAKLARA BORÇLAR HESAPLARI İLE TRANSFER FİYATLANDIRMASI YOLUYLA ÖRTÜLÜ KAZANÇ DAĞITIMI VE ÖRTÜLÜ SERMAYE İLİŞKİSİ 

I- GİRİŞ

            5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nda Örtülü Sermaye başlıklı makaleyi 01.09.2006 tarihinde, Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı başlıklı makaleyi de 15.11.2006 tarihinde yazarak bu sitede yayınlamıştık. Bu çalışmamızda ise özellikle bizler serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirleri yakından ilgilendiren 131-231-Ortaklardan Alacaklar ve 331-431- Ortaklara Borçlar hesapları ile bu iki konunun ilişkisini ve yıl sonu işlemlerini yapmaya çalıştığımız şu günlerde neler yapılabileceğini ortaya koymaya çalışacağız.    

            II- ORTAKLARDAN ALACAKLAR HESABI VE TRANSFER FİYATLANDIRMASI YOLUYLA ÖRTÜLÜ KAZANÇ DAĞITIMI İLİŞKİSİ

            “Ortaklardan Alacaklar Hesabı” işletmenin esas faaliyet konusu dışındaki işlemleri dolayısı ile (ödünç verme ve benzer nedenlerle ortaya çıkan) ortaklarından alacaklı bulunduğu tutarların izlendiği hesaptır.  

            Ödünç verme ve benzer nedenlerle işletmenin ortaklarından, ferdi işletmelerde işletme sahibinden olan ve en çok bir yıl içinde tahsil edilmesi planlanmış bulunan senetli ve senetsiz alacakları 131- Ortaklardan Alacaklar hesabında izlenir. Bir yıldan fazla uzun sürede tahsil edilmesi planlanmış bulunan senetli ve senetsiz alacaklar ise 231- Ortaklardan Alacaklar hesabında izlenecektir.

            Tekdüzen hesap planı içerisinde 13- Diğer Alacaklar, 23- Diğer Alacaklar; grupları içerisinde yer alan alacakların tamamı işletmenin esas faaliyet konusu dışında ve herhangi bir ticari nedene dayanmadan meydana gelmiş alacakları kapsar. Dolayısı ile bu gruplar içerisinde yer alan hesapların tamamı ticari değildir.

            MSUGT’lerini takip ederek bilançonun aktifinde yer alan 131 ve 231- Ortaklardan Alacaklar hesaplarını Tekdüzen Hesap Planı’ndaki açıklama ve işleyişine uygun olarak muhasebe yapanlar doğal olarak “transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı” konusuna doğrudan muhatap olabileceklerdir. Çünkü adı geçen hesaplar işletmeden ortaklara ödünç verme ve benzeri işlemlerde kullanılmaktadır ki bu durumda transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı gündeme gelir. Nitekim;

            KVK’nun 13.Maddesindeki hükme, özellikle sermaye şirketleri ve bu şirketlerin ortakları açısından baktığımızda, limited, anonim ve eshamlı komandit şirketlerin ortaklarına emsallere uygunluk ilkesine aykırı fiyat veya bedel üzerinden yani, faizsiz veya düşük bir faizle ödünç para vermesi halinde kazancın tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılacağı açıkça belirtilmektedir.    

            Sistemi tam olarak uygulayan işletmeler konunun önemine vakıf olduklarından bu hesapları kullanmak zorunda kaldıklarında ortakların çektiği paralara faiz tahakkuk ettirerek gelir kaydedeceklerdir.            

            III- ORTAKLARA BORÇLAR HESABI VE ÖRTÜLÜ SERMAYE İLİŞKİSİ

            İşletmenin, esas faaliyet konusu dışındaki işlemleri dolayısıyla ortaklara, ferdi işletmelerde işletme sahibine bir yıl içinde ödenmesi planlanmış bulunan senetli ve senetsiz borçları 331- Ortaklara Borçlar, bir yıldan uzun sürede ödenmesi planlanmış bulunan senetli ve senetsiz borçları ise 431- Ortaklara Borçlar hesaplarında izlenir.

            Tekdüzen hesap planı içerisinde 33- Diğer Borçlar, 43- Diğer Borçlar; grupları içerisinde yer alan borçların tamamı işletmenin esas faaliyet konusu dışında ve herhangi bir ticari nedene dayanmadan meydana gelmiş borçları kapsar. Dolayısı ile bu gruplar içerisinde yer alan hesapların da tamamı ticari değildir.

            MSUGT’lerini takip ederek bilançonun pasifinde yer alan 331 ve 431- Ortaklara Borçlar hesaplarını Tekdüzen Hesap Planı’ndaki açıklama ve işleyişine uygun olarak muhasebe yapanlar doğal olarak “ örtülü sermaye” konusuna doğrudan muhatap olabileceklerdir. Çünkü adı geçen hesaplar temettü ödemeleri hariç ortaklardan işletmeye ödünç (borç) verme ve benzeri işlemlerde kullanılmaktadır ki bu durumda örtülü sermaye gündeme gelir. Nitekim;    

            KVK’nun 12.Maddesindeki hükme, özellikle sermaye şirketleri ve bu şirketlerin ortakları açısından baktığımızda, limited, anonim ve eshamlı komandit şirketlerin ortaklarından temin ederek işletmede kullandıkları borçların hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte dönem başındaki öz sermayenin üç katını aşan kısmı örtülü sermaye sayılacağı açık bir şekilde belirtilmektedir.

            Bunun dışında, 12.Maddenin gerekçesinde de ifade edildiği gibi “örtülü sermaye kapsamı dışına çıkarılan bir borçlanma, transfer fiyatlandırması açısından normal koşullar altında değerlendirilecek ve transfer fiyatlandırması işlemleri için bir istisna teşkil etmeyecektir. Yani şirket ortağına bir faiz ödemediği ve bu faizi gider olarak da  kaydetmediği halde aynı paranın emsal faizi hesaplanarak GVK’nun 86/1-c Maddesindeki sınırı aşması durumunda ortaktan bu miktarın Menkul Sermaye İradı olarak beyanı istenebilecektir.    

            IV- SONUÇ

            1-) 131 ve 231 kodlu hesaplar kullanılarak ortaklara borç para kullandırıldığında, ortak bu parayı nasıl banka veya bir finans kurumundan temin ettiğinde faiz ödüyorsa, işletme de ortaklarına kullandırdığı paralara faiz hesaplamalı ve gelir olarak kayıt etmelidir.

            2-) Diğer taraftan, tersi durumda yani ortaklardan borç para alındığında her şeyden önce işletmenin dönem başındaki öz sermayesinin üç katını aşan kısmı örtülü sermaye sayılacaktır. Bunun yanı sıra işletme ortağından aldığı borç paralar için faiz hesaplamasa bile kullandığı paranın emsal faizi hesaplanarak ortaklar açısından Menkul Sermaye İradı olarak beyanı istenebilecektir. Bir borçlanma kanunen örtülü sermaye kapsamı dışına çıkarılabiliyor ancak bu transfer fiyatlandırması açısından bir istisna teşkil etmiyor. Ancak, her şeye rağmen 331 ve 431 hesaplara faiz yürütülüp yürütülmeyeceği Maliye Bakanlığı tarafından kesin ve net olarak açıklanması gerekmektedir.

            3-) Bilanço’nun Aktif ve Pasif’inde yer alan tüm hesaplar göz önüne alınarak işletmenin sermaye ihtiyacı belirlenmeli, buna uygun sermaye artışı yapılarak 331 ve 431 hesaplar sıfırlanmalı ve varsa 131 ve 231 kodlu hesaplar derhal tahsil edilmelidir.       

            4-) Gelir vergisine tabi işletmelerde ortaklar cari hesaplarının kanunen pek bir önemi yoktur. Bu işletmelerdeki işletme sahibi veya ortaklar işletmenin parasını çekip kullanabilirler. Ancak işletmeye devamlı olarak hesabı verilemeyen büyük miktarlarda para koymaları işletme sahip veya ortakları için sıkıntı yaratabilir.

İbrahim GÜLER
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
Adana SMMM Odası Vergi Mevzuatı
İnceleme Komisyonu Başkanı

-- Diğer makaleleri için tıklayınız