|
Vergi uygulamasında
yorumun önemi ve bir örnek
Vergi uygulamasında yorumun önemi
diğer herhangi bir kamu uygulamasına göre çok daha
fazladır.
Çünkü vergide bazen yapılan yoruma göre bir konunun
verginin kapsamına girip girmeyeceği veya vergilenme
zamanı ya da uygulanacak vergi oranı değişebilmektedir.
Bazılarının "bu ne demek oluyor, hiç yoruma göre vergi
alınır mı" dediğini duyar gibiyim. Çünkü Anayasa'nın
73'üncü maddesi hükmü gereği vergi, kanunla konulur,
değiştirilir veya kaldırılır.
Bu açık Anayasa hükmü ortadayken nasıl olur da yorumla
vergi uygulanabilir veya zamanı değişebilir denilmesi
son derece doğaldır. Elbette vergi kanunla konulur ve
kaldırılır, buna kimsenin itirazı olamaz. Ancak verginin
nasıl uygulanacağı da en az verginin konulması kadar
önemlidir. İşte bu sebepledir ki, vergide yorumun yeri
çok önemlidir.
Vergi Usul Kanunu'nda yorumun önemine binaen "Vergi
kanunları lafzi ve ruhu ile hüküm ifade eder. Lafzın
açık olmadığı hallerde, vergi kanunlarının hükümleri
konuluşundaki maksat, hükümlerin kanunun yapısındaki
yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı göz önünde
tutularak uygulanılır" prensibi konulmuştur. Bununla
yorumun vergi uygulamasındaki önemi altı çizilerek
açıklığa kavuşturulmaya çalışılmıştır. Kanun koyucu her
zaman tüm amacı maddenin lafzında tam olarak ifade
edememiş olabilir. Bu durumda da devreye yorum yapılması
gerekliliği girer. Bu nedenledir ki genel tebliğler,
sirkülerler ve özelgelerle vergiye ilişkin hükümlerin
nasıl uygulanacağı konusu açıklanmaya çalışılır. Burada
da yorum yapma ehliyeti, yani yorum yapanın hem ilgili
kanuna hem de vergi kanunlarının geneline hakim olması,
işin olmazsa olmaz gereği ve yorumun isabeti açısından
en temel şarttır.
Buna birçok örnek bulmak mümkündür. Bir örneği
hatırlatacak olursak; Gelir Vergisi Kanunu'nun 40'ıncı
maddesinin birinci fıkrasının 3 nolu bendinde, "işle
ilgili olmak şartıyla, mukavelenameye veya ilama veya
kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve
tazminatlar" safi kazancın tespitinde indirilecek
giderler arasında sayılmıştır.
Maddenin lafzi yorumuna baktığımızda, bir zarar ziyan ve
tazminatın gider yazılabilmesi için; öncelikle işle
ilgili olması, bir sözleşmeye, yargı kararına veya kanun
hükmüne dayanması gerekmektedir. Bu iki hususun kanunun
lafzi yorumundan çıkarılmasında herhangi bir tereddüt
söz konusu değildir. Bunun için vergi kanunlarının
ruhunu bilmek, gelir vergisi kanununa çok hakim olmak da
gerekmez. Ancak, maddede geçen "...ödenen zarar, ziyan
ve tazminatlar" ibaresinde geçen "ödenen" tabiri işin en
önemli noktasını oluşturmaktadır.
Elbette, ödeme ifadesinden ne kast edildiğini bilmek ve
yorumlamak için hem Gelir Vergisi Kanunu'na hem de vergi
felsefesine hakim olmak gerekir. Eğer bu yorum vergi
felsefesine hakim olmayan biri tarafından yapılacak
olursa, çıkacak sonuç doğal olarak bir zarar, ziyan veya
tazminatın gider yazılabilmesi için yukarıda belirtilen
diğer iki şartın yanında ödenmiş olmasının da gerekli
olduğu söylenecektir. Çünkü ödeme tabirinden ilk akla
gelen söz konusu tutarın fiilen ödenmiş olması
olacaktır. Oysa ödeme tabiri nakden olabileceği gibi
hesaben ya da kayden ödemeyi de içeren bir kavramdır.
Kanun koyucu açık olarak nakden ödemeyi amaçlasaydı,
fiilen ödenmiş olması gibi bir açık tabiri kanun
maddesine koyardı. Bu tabirin konulmadığı durumda, Gelir
Vergisi Kanunu'nda ticari kazancın tespitinde genel
prensip olan tahakkuk esası bakımından değerlendirme
yapılması gerekir. Buna göre bir zarar, ziyan veya
tazminatın gider yazılabilmesi için ödenecek safhaya
gelmesi yani tahsil edecek tarafın söz konusu tutarı
ödeme yükümlülüğü olan taraftan isteyebileceği aşamaya
gelmesi gerekir. Bunun için, bir yargı kararında itiraz
ve temyiz sürelerinin geçmesi veya nihai yargı kararında
tebligattan itibaren 30 günlük sürenin dolmasına
bakılacaktır. Yoksa söz konusu tutarın borçlusu
tarafından illa ki fiilen ödenmiş olması aranmayacaktır.
Çünkü bu zarar, ziyan veya tazminat borçlu taraf için
gider niteliğini taşırken,
tahsil edecek taraf için de gelir mahiyetindedir. Her
iki taraf da bunu aynı zamanda gelir ve gider olarak
muhasebe kayıtlarına intikal ettirmelidir. Gider yazacak
taraf için fiilen ödeme şartını arayıp, gelir yazacak
taraf için ise talep edilebilecek aşamaya gelinmesini
yeterli görmek mümkün değildir.
Yorum yapılırken işin daima iki muhatabının olduğu, bir
taraf için gider oluşturan işlemin vergi mükellefi olan
diğer taraf için de gelir anlamına geleceği hiçbir zaman
gözden uzak tutulmamalıdır. Yoksa yapılacak yorumda
isabet sağlanması mümkün olamaz. O zaman da en başta
ifade etmeye çalıştığımız gibi, en azından vergiyi
doğuran olayın zamanının yorumla değiştirilmesi gibi bir
durumla karşı karşıya kalınabilir.
Osman ARIOĞLU
oarioglu@bugun.com.tr
Bugün |
