| Serbest bölgelerde ödenen ücretlerde vergi istisnası Serbest bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az yüzde 85'ini yurtdışına ihraç eden mükelleflerin istihdam ettikleri personele ödenen ücretler Gelir Vergisi'nden bağışıktır. Bu oranı yüzde 50'ye kadar indirmeye ve yasal seviyesine kadar yükseltmeye bakanlar kurulu yetkili kılınmıştır.
Serbest bölgede faaliyet gösteren ve fason üretim yapan bir kuruluşuz. Bu konuda serbest bölgede üretim yapan kuruluşumuzda çalışan personele ödediğimiz ücretler Gelir Vergisi'nden istisnası mıdır. Bu istisnadan yararlanmak için öngörülmüş koşullar söz konusu mudur?
Serbest Bölgeler Yasası'nın geçici 3'ncü maddesinin ikinci fıkrası uyarınca 01.01.2009 tarihinden geçerli olmak üzere;
Avrupa Birliği'ne tam üyeliğin gerçekleştirdiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar;
* Serbest bölgelerde üretim faaliyetinde bulunan mükelleflerin bu bölgelerde imal ettikleri ürünlerin satışından elde ettikleri kazançları gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır. Yasal düzenleme gereği bu istisnanın Gelir Vergisi Yasası'nın 94'üncü maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin (b) alt bendi ile Kurumlar Vergisi Yasası'nın 15'inci ve 30'uncu maddeleri uyarınca yapılacak tevkifata etkisi yoktur.
* Serbest bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az % 85'ini yurtdışına ihraç eden mükelleflerin istihdam ettikleri personele ödenen ücretler gelir vergisinden bağışıktır. Bu oranı yüzde 50'ye kadar indirmeye ve yasal seviyesine kadar yükseltmeye Bakanlar Kurulu yetkili kılınmıştır. Yıllık satış tutarı bu oranın altında kalan mükelleflerden zamanında tahsil edilmeyen vergiler cezasız, gecikme zammı ile birlikte tahsil edilmektedir.
* Bu bölgelerde gerçekleştirilen faaliyetlerle ilgili olarak yapılan işlemler ve düzenlenen kâğıtlar damga vergisi ve harçlardan müstesnadır.
Serbest Bölgeler Yasası'nın geçici 3'üncü maddesinin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirleme yetkisi Maliye Bakanlığı'na ait bulunmaktadır.
Konuya ilişkin olarak yayımlanan (I) Seri Numaralı Genel Tebliği'nin istisna uygulamasına yönelik açıklamaların yer almış bulunduğu 3.1 bölümünde yapılan açıklamalar çerçevesinde "01.01.209 tarihinden geçerli olmak üzere, serbest bölgelerde faaliyette bulunan mükellefler tarafından bu bölgelerde üretilen ürünlerin toplam FOB bedelinin en az % 85'inin yurtdışına ihraç edilmesi kaydıyla, istihdam edilen personele ödenen ücretler gelir vergisinden istisna edilmiştir."
Tebliğin "3.5 İhraç Kaydıyla Mal Teslimi" başlıklı bölümünde ise "Serbest bölgede üretim faaliyetinde bulunan üretici firmaların ürünlerini, aynı veya başka bir serbest bölgede faaliyette bulunan ihracatçılara, yurtdışına satılması kaydıyla teslim etmeleri de yurt dışına satış olarak değerlendirilecektir."
Aynı Tebliğin "4'üncü İstisna Uygulamasında Özellik Gösteren Hususlar" başlıklı bölümünün dördüncü fıkrasına göre de "Yurtiçinden serbest bölgeye fason imalat kapsamında getirilen veya dâhilde işleme rejimi kapsamında yurtdışından bölgeye getirilen maddelerin bölge içinde çeşitli işlemlere tabi tutulduktan sonra ülke içinde geri gönderilen veya bu ürünlerden yurt dışına ihraç edilen ürün bedelleri % 85 ihracat tutarının hesaplanmasında dikkate alınmayacaktır. Bölgedeki işletmelerin fason imalat yanında ayrıca bölge içinde üretim ve ihracat yapmaları durumunda ise yasada belirtilen şartları taşıyıp taşımadıklarının tespitinde fason imalat dışında üretim yapılan ve ihraç edilen ürün bedelleri dikkate alınacaktır.
Yukarıda yapılan açıklamalar uyarınca; serbest bölgede istihdam edilen personel ücretlerine ilişkin istisna uygulamasına yönelik olarak % 85 ihracat tutarının hesaplanmasında serbest bölge içinde fason imalat dışında üretilen ve ihraç edilen ürünlerin bedelleri dikkate alınmaktadır.
Diğer yandan, şirketiniz tarafından faaliyette bulunduğunuz serbest bölgede veya başka bir serbest bölgede faaliyette bulunan ihracatçılara yapılan ihraç kayıtlı teslimler istisnanın uygulaması bakımından yurtdışına satış olarak değerlendirilecektir. Ancak Amerika Birleşik Devletleri'ne Türkiye üzerinden yapılan satışların söz konusu istisna uygulamasında yurtdışı satış olarak dikkate alınması mümkün görülmemektedir (V. Seviğ).
AYNİ KİRA ÖDEMELERİNDE VERGİ TEVKİFATI
Arsa sahibi ile yapmış bulunduğumuz kira sözleşmesi gereği olarak kira süresi bitiminde, söz konusu arsa üzerine yapmış bulunduğumuz gayrimenkulü arsa sahibine terk etmeyi taahhüt etmiş bulunuyoruz. Bu durumda sözü edilen gayrimenkulü (benzin istasyonu) arsa sahibine devrederken, binanın maliyet bedeli üzerinden stopaj hesaplanacak mıdır?
Gelir Vergisi Yasası'nın 72'nci maddesi uyarınca "Kiracı tarafından gayrimenkulü genişletecek veya iktisadi değerini devamlı suretle artıracak şekilde gayrimenkule ilave edilen kıymetler, kira müddetinin hitabında bedelsiz (kıymetlerin emsal bedelinden düşük değerle devri halinde, aradaki fark bedelsiz devir sayılır) olarak kiralayana devrolunduğu takdirde, mezkur kıymetler kiralayan bakımından, bu tarihte aynen tahsil olunmuş addolunur.
Yasal düzenleme gereği "Ayın olarak tahsil olunan kiralar, Vergi Usul Yasası hükümlerine göre emsal bedeli ile paraya çevrilir."
Konuya ilişkin olarak verilen bir özelgeye göre de kiraya verilen bir arsa üzerinde kiracı tarafından inşa edilen binanın kira bitiminde arsa sahibi devri halinde söz konusu binanın emsal bedeli esas alınarak vergi tevkifatına konu edilmesi öngörülmüştür.
Bir başka anlatımla kira bedeli karşılığında, kiralanan varlık üzerine yapılan ve kiracı tarafından özel maliyet hesaplarında izlenen kıymetlerin kira akdinin bitiminde gayrimenkul sahibine bedelsiz olarak devri halinde devir konusu iktisadi varlığın emsal bedelinin kira olarak kabul edilmesi gerekmektedir.
Bilindiği üzere Vergi Usul Yasası'nın 272'nci maddesi gereği olarak "Normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında gayrimenkulü veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarını genişletmek veya iktisadi kıymetlerini devamlı arttırmak maksadıyla yapılan giderler, gayrimenkullerin veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının maliyet bedeline eklenir." Bu bağlamda da "Gayrimenkuller kira ile tutulmuş ise veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının işletme hakkı verilmiş ise kiracı veya işletme hakkına sahip tüzelkişi tarafından yapılan" bu tür giderler, bunların özel maliyeti olarak ayrıca değerlenir.
"İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen bir özelgeye göre arsa üzerine inşa edilen işyerlerinin kiralanmak suretiyle belli bir süre işletildikten sonra arsa sahibine devredilmesi durumunda, gayrimenkulün iktisadi kıymetini artırıcı nitelikteki harcamaların, arsa sahibi şahıs tarafından Gelir Vergisi Kanunu'nun 70'inci maddesi uyarınca gayrimenkul sermaye iradı olarak değerlendirilerek, kira süresinin sonunda yapılan işyerlerinin emsal bedelinin gayrimenkul sermaye iradı olarak beyan edilmesi gerekmektedir."
Diğer taraftan, inşa edilen ve belli bir süreyle işletilecek olan işyerleri için nakden veya hesaben bir kira ödemesi söz konusu olmadığı için gelir vergisi tevkifatı yapılmasına gerek bulunmamaktadır.
Gerçekte kira bedeli karşılığında özel maliyet bedeli niteliğindeki kıymetlerin bedelsiz kiralayana devrinde, Gelir vergisi Yasası'nın 94'üncü maddesine göre tevkifatı yapılabilmesi için kiracının gerçek usulde gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olması, buna karşın kiralayanın ise gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olmayan gerçek kişi olması gerekmektedir. Hem kiracı hem de kiralayanın gerçek usulde gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olması halinde, kiralama işlemine ilişkin kazanç; gayrimenkul sermaye iradı değil, ticari(ve/veya zirai) kazanç sayılacağından Gelir Vergisi Yasası'nın 94 üncü maddesine göre tevkifat konusu yapılmayacaktır. (Ercan, İbrahim "Kira Bedeli Karşılığında Devredilen Özel Maliyet Bedeli Niteliğindeki Kıymetlerde Stopaj Uygulaması" Diyalog, Temmuz 2010, Sf:130) (V. Seviğ).
YARGI KARARLARINDA GELİR VERGİSİ
1. Danıştay 4. Dairesi'nin E.1992/68, K.1993/1725 sayı ve 20.4.1993 tarihli kararı
"Davacını 17.10.1990 gününde gayrimenkul ipoteği karşılığında 1.5.1991 tarihinde ödenmek üzere verdiği borç paradan elde ettiği ve inceleme üzerine beyan ettiği menkul sermaye iradını düşük gösterdiği gerekçesiyle yapılan tarhiyat tadilen tasdik edilmiştir. Menkul sermaye iradında gelirin elde edilmesi, gelirin ekonomik yönden tasarruf edilebilmesi şartına bağlıdır. Davacının, 1990 yılında bu yıl geliri olarak beyan ettiği tutardan fazla faiz geliri elde ettiği saptanmamıştır. Menkul sermaye iradı nedeniyle bulunan bu gelirin, borcun verildiği tarihte, vade tahakkuk etmeden elde edildiğinin kabulü mümkün değildir. İhtirazi kayıtla beyanname verilmemiş olması beyan edilen verginin dava konusu edilmesini engellese de beyana dahil edilmeyen tutar hakkında dava açılmasını ve açılan davanın incelenmesini engellemez. Buna rağmen davacının 1990 takvim yılında elde ettiğini kabul ederek beyan ettiği faiz geliri üzerinden vade tarihine göre hesaplanıp istenen vergi ve cezanın tasdikinde isabet görülmemiştir."
2. Danıştay 4. Dairesi'nin E.2004/627, K.2004/2636 sayı ve 29.12.2004 tarihli kararı
"Davacının ortağı olduğu limitet şirketin 2000 yılı işlemlerinin incelenmesi sonucunda beyan dışı bırakıldığı tespit edilen kazanca isabet eden kârın, şirket tarafından ortaklara dağıtıldığı ve dağıtılan kâr payından davacının hissesine düşen payın da davacı yönünden elde edilmiş menkul sermaye iradı olduğu belirtilerek tarhiyat yapılmış ise de; şirket adına yapılan inceleme sonucu beyan dışı bırakıldığı saptanan kazancın ortaklara dağıtılmış olduğu yönündeki tespitin varsayımdan öte herhangi somut belgeye dayanmaması, şirket ortağı olan davacının da bu kazançtan hissesine düşen kâr payını elde ettiğine dair bir bulguya rastlanılmaması ve dolayısıyla menkul sermaye iradının hak sahibi tarafından elde edilmiş olmasından söz edilemeyecek olması sebepleriyle, yapılan tarhiyat yasal isabetten yoksundur."
3. Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu'nun E.2003/233, K.2003/414 sayı ve 14.11.2003 tarihli kararı
"GVK'nın 37/2-4. maddesinde, gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerinden elde ettikleri kazancın ticari kazanç sayılacağı kurala bağlanmıştır. Dava konusu olayda, hırdavat ticareti işi nedeniyle gelir vergisi mükellefi olan davacının, 1999 yılında 12.400.000.000 liraya aldığı yedi adet gayrimenkulü 1999 yılının Temmuz, Ağustos ve Ekim aylarında üç ayrı kişiye 23.800.000.000 lira bedelle sattığı ve bu faaliyetinden elde ettiği geliri beyan dışı bıraktığı anlaşılmaktadır. Bu alım satımlar dolayısıyla elde edilen kazancın ticari kazanç olarak vergilendirilmesi, GVK'nın 37. maddesi hükmünde devamlılık unsuru taşıması koşuluna bağlanmıştır. Olayda bir yıl içinde birden çok satışın varlığı devamlılık koşulunun oluştuğunu göstermekte olup, bu işlemlerin kazanç sağlama gayesiyle yapılmadığı kanıtlanamamıştır. Bu durumda, ticari faaliyeti bulunduğu açık olan davacı adına söz konusu gayrimenkul alım satımları nedeniyle takdir olunan matrahın hukuka uygun olup olmadığı araştırılarak sonuca göre karar verilmesi gerekirken, kazancın değer artış kazancı olduğu kabul edilmek suretiyle tarhiyatın kaldırılması yolundaki ısrar kararında hukuka uygunluk görülmemiştir."
4. Danıştay 4. Dairesi'nin E.2004/1429, K.2005/498 sayı ve 29.3.2005 tarihli kararı
"GVK'nın 85/1. maddesinde, mükelleflerin, 2. maddede yazılı kaynaklardan bir takvim yılı içinde elde ettikleri kazanç ve iratları için bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça yıllık beyanname verecekleri belirtilmiş, aynı maddenin 3. fıkrasının 1 ve 2 numaralı bentlerinde; yabancı memleketlerde elde edilen kazanç ve iratların yükümlünün bunları Türkiye'de hesaplarına intikal ettirdiği yılda, Türkiye'deki hesaplara intikal ettirmemesinin iradesi dışındaki sebeplerden ileri geldiği tevsik olunan hallerde, mükellefin bunları tasarruf edebildiği yılda elde edilmiş sayılacağı açıklanmıştır. Bu düzenlemeyle, kanun koyucu, kazanç ve iratların Türkiye'deki hesaplara intikal ettirilmemesinin iradesi dışındaki sebeplerden ileri geldiği tevsik olunan hallerde mükellefin bunları tasarruf edebildiği yılda elde edilmiş sayılacağını kabul ettiğinden kazançların, elde edildiği tarihte Türkiye'ye getirilerek vergilendirileceği kuralının asıl kural olduğu, ancak mükellefin iradesi dışında gelişen istisnai durumlarda Türkiye'ye getirilemeyen gelirin tasarruf edilebildiği yılda vergilendirilmesi gerektiği açıktır. Davacının, Amerika Birleşik Devletlerinde aracı kuruluşlardan elde ettiği, ancak Türkiye'deki hesaplarına intikal ettirmediği faiz ve değer artış kazançları üzerinde hukuki ve ekonomik yönden tasarruf edebileceği konusunda bir uyuşmazlık bulunmadığından yurtdışında elde ettiği geliri kendi iradesiyle Türkiye'ye getirmemesi nedeniyle adına yapılan tahakkuk işleminde yasaya aykırılık olmadığından tahakkuk ettirilen vergi ve fon payının kaldırılması yolundaki mahkeme kararında isabet görülmemiştir."
ÖZELGELERDE
BELGE DÜZENİ
1. Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 29.6.2009 tarih ve 22432 sayılı özelgesi
"Müşterilerin banka kredi kartlarında bulunan 8.000,00 TL üzeri ekstre borçlarının mağazalarında bulunan POS cihazlarını kullanmak suretiyle nakit olarak ödeme istedikleri bildirilerek, banka adına belirtilen tutar üzeri nakit ekstre ödemlerinin mağazalarında bulunan POS cihazları vasıtasıyla yapılıp yapılamayacağı yönünde görüş talep edilmiştir. 320 seri no'lu VUK Genel Tebliği'nde, ‘Müşterinin banka kartı ve kredi kartı ile yapmış olduğu harcamalara ait banka ekstresinde gösterilen bedelin banka ile arasında sözleşme bulunan ve tahsilât yetkisi verilmiş üye işyeri tarafından tahsilinin nakit olarak pos cihazı ile yapılması, tahsilâtın banka kayıt sisteminden geçmesi ve müşterinin banka nezdinde bulunan hesabına aktarılması nedeniyle bu tahsilâtların hesap bildirim cetvelleri ile belgelendirileceğinden, ödemenin banka aracılığı ile yapılmış olduğu kabul edilecektir.' düzenlemesine yer verilmiştir. Buna göre, şirketinizin bankanın üye işyeri olması, şirketinize tahsilat yetkisinin banka ile aranızda düzenlenecek sözleşme ile verilmesi, ödemenin bankanın kayıt sisteminden geçiyor olması ve ödemenin hesap bildirim cetveli ile belgelendirilebilmesi halinde, müşterilerinizin 8000 TL üzeri ekstre bedelinin işyerinizde bulunan pos cihazından banka adına tahsil edilmesi mümkün bulunmaktadır."
2. Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 27.1.2010 tarih ve 3089 sayılı özelgesi
"Yurtdışından alınan hizmet nedeniyle yüklenilen tutarların işin mahiyetine göre gider unsuru olarak dikkate alınabilmesi için VUK'un 229 vd. maddelerinde yer alan belgelerden herhangi biri ile tevsik edilmesi gerekmektedir. Aksi durumda gider unsuru olarak dikkate alınabilmesi, ancak yurt dışından alınan söz konusu belgelerin hizmetin alındığı ülkede uygulanan vergi mevzuatı çerçevesinde muteber bir belge olduğunun kabulü halinde mümkün bulunmaktadır. Bu itibarla, e-ticket receipt, flight/booking/payment confirmation, flight itinerary gibi isimlerle anılan elektronik biletler ve bunlara ait kredi kartı slipleri, gerek VUK'da yer alan ispat edici vesikalar arasında yer almayıp gerekse de 334 seri no'lu VUK Genel Tebliğinde belirtilen IATA standartlarda düzenlenecek elektronik biletlere ilişkin asgari bilgileri içermese de; söz konusu belgelerin ilgili ülke mevzuatına göre muteber bir belge sayılması ve elektronik ortamda alınan bu belgelerin çıktılarının yapılan ödemeyi gösterir banka kredi kartı slip ve ekstreleri ile birlikte muhafaza ve ibrazı ile alınan hizmetin ticari işin bir gereği olarak alındığının tevsik edilmesi durumunda yapılan ödemelerin gider olarak kaydedilebileceği tabiidir."
3. İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 4.5.2007 tarih ve 1306 sayılı özelgesi
"VUK'un 240/A maddesinde, taşıma irsaliyesi; ücret karşılığında eşya nakleden gerçek ve tüzel kişiler naklettikleri eşya için, 209. maddede yazılı bilgilerle, sürücünün ad ve soyadı ve aracının plaka numarasını ihtiva eden ve seri ve sıra numarası dâhilinde teselsül eden irsaliye kullanmak zorundadır. Bu irsaliyelerin bir nüshası eşyayı taşıttırana, bir nüshası eşyayı taşıyan aracın sürücüsüne veya kaptanına verilir, bir nüshası da taşımayı yapan nezdinde saklanır. Buna göre, işletmenin aktifine kayıtlı tankerlerle su satışı yapması halinde sevk irsaliyesi düzenlenmesi, ancak su satışının nakliyeci firmalara ait tankerlerle gerçekleştirilmesi halinde ise bu firmalarca taşıma irsaliyesi düzenlenmesi gerekir."
4. İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 17.9.2008 tarih ve 9436 sayılı özelgesi
"Noter satış senedi VUK'da yer alan vesikalardan biri olmayıp, gerçek usulde vergiye tabi mükelleflerin vergi mükellefi olmayan kişilerden noter satış senedi ile araç satın alması halinde gider pusulası düzenlemesi gerekir. Esnaf muaflığından yararlanmayan ve mükellefiyeti olmayan şahıstan gider pusulası düzenleyerek alınacak araç için yapılan ödemelerde gelir vergisi tevkifatı yapılmasına gerek bulunmamaktadır."
Veysi Seviğ - Bumin Doğrusöz/ Referans |
