Geçici vergide hata ve ceza

Gelir Vergisi mükelleflerinden basit usulde vergilendirilenler hariç olmak üzere ticari kazanç sahipleri ile serbest meslek kazancı sahipleri, üçer aylık dönem kazançları üzerinden, yıllık gelir veya kurumlar vergilerinden mahsup edilmek üzere, geçici vergi ödemekle yükümlü tutulmuşlardır. Geçici vergiye ait esaslar, Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120. maddesinde düzenlenmiştir. Kurumların ödeyecekleri geçici verginin hesabında da Kurumlar Vergisi Kanunu'nun açık atfı dolayısıyla Gelir Vergisi Kanunu'nda yazılı düzenleme uygulama alanı bulmaktadır.
Geçici verginin oranı, Gelir Vergisi mükellefleri için yüzde 15, Kurumlar Vergisi mükellefleri için yüzde 20'dir. Ancak bu mükellefler, geçici vergi dönemi içerisinde kendilerine yapılan ödemelerden kesilen vergileri, hesaplayacakları geçici vergiden mahsup hakkına sahiptirler. Serbest meslek kazançları yüzde 20 oranında stopaja tabi tutulduğu için pek çok serbest meslek erbabı fiilen geçici vergi ödememekte, sadece beyan gibi şekli bir yükümlülüğü yerine getirmektedir.
Geçici vergi döneminin kapanmasından sonra, geçici vergi beyanlarının incelenmesi sırasında, geçici vergi matrahının eksik beyan olunduğunun tespiti halinde, eksik geçici vergi, ikmalen veya re'sen tarh olunur. Bu eksik beyan olgusu, aynı zamanda vergi ziyaına da yol açtığından ceza ve gecikme faizinin de beraberinde doğumuna yol açar. Ancak eksik beyanda bulunulduğunun, yıllık verginin vergilendirme döneminin kapanmasından sonra saptanması halinde, tarh olunacak geçici verginin mahsup olanağı artık kalmamış olacağından, geçici vergi tarhiyatı yapılamaz. Bu durumda mükelleflerden sadece, ceza ve gecikme faizi aranır. Böyle bir durumda aranacak olan gecikme faizinin ise geçici verginin normal beyan ve ödeme tarihi ile mahsup olanağı bulunan yıllık beyan tarihi arasındaki süre ile sınırlı olması gerekir.
Geçici vergi matrahının mükelleflerce dönem sonu işlemlerine ilişkin kayıtlar yapılmadan ve dönem sonu işlemlerinden bir kısmı ihmal edilerek belirlenmesi dolayısıyla mükelleflerin hata yapma olasılıkları yüksektir. Bu durumu dikkate alan yasa koyucu, geçici vergi matrahlarında ileride bulunacak farklarla ilgili olarak yüzde 10 oranında bir hoşgörü payı öngörmüştür. Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120 maddesine göre, "yapılan incelemeler sonucunda, geçmiş dönemlere ait geçici verginin yüzde 10'u aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti halinde, eksik beyan edilen bu kısım için re'sen veya ikmalen tarhiyat yapılamaz".
Bu düzenleme bizim anlayışımızda, geçici vergi beyannamesini verenlerden, inceleme konusu yapılıp, yüzde 10'u aşmayan oranda matrah farkı bulunan mükelleflerle ilgili tarhiyat yapılmasına engel bir hoşgörü hükmüdür. Yoksa bu düzenleme, yapılan incelemelerde yüzde 10'dan fazla oranda matrah farkı olan mükelleflere yapılacak tarhiyatlarda, yüzde 10'luk kısım için de tarhiyat yapılmasına engel değildir. Zira, bu durumda mükellefler, hoşgörü sınırını aşmış olmaktadır. Aksi düşünce, bütün mükelleflerin geçici vergi matrahlarını yüzde 10 eksik beyan etme hakkına sahip oldukları sonucunu doğurur ki, böyle bir düşüncenin kabulüne olanak yoktur. Yargı anlayışı da bu yönde oluşmuştur.
Ancak idari anlayış ve uygulama aksi yönde gelişmiştir. Maliye Bakanlığı, 217 sayılı Gelir Vergisi Genel Tebliği'nde, "geçici verginin yüzde 10'u aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespit edilmesi halinde, yüzde 10'u aşan kısım re'sen veya ikmalen tarhiyata konu olacaktır" şeklinde görüş açıklamıştır.
Maliye Bakanlığı 27635 sayı ve 7.6.2000 tarihli bir özelgesinde ayrıca, "geçici vergi beyannamesi vermeyen mükellefler için, yüzde 10'luk hoşgörü uygulamasının söz konusu olmadığı, ancak beyanname vermekle birlikte matrah beyan etmeyen mükellefler için yüzde 10 uygulamasının yine yapılması gerektiğini" de açıklamıştır.
Yargı anlayışı ile bakanlık anlayışı arasındaki farklılık farklı yönde raporların hazırlanmasına sebebiyet vermekte ve bu tür raporlar giderek çoğalmaktadır. Raporlardaki bu çelişkilere ise maalesef mevcut rapor okuma komisyonları pek dikkat etmemektedir. Bu durumda ise "mükelleflere eşit yönde yaklaşım" ilkesi zedelenmektedir. Bakanlığın bu konuyu yeniden gözden geçirmesi gerekmektedir.
Öte yandan gözden geçirilmesi gereken bir diğer konu da, "ceza" konusudur. "Bir fiile ancak bir defa ceza verilmesi", bir temel ceza hukuku ilkesidir. Geçici vergi farkına ceza uygulanması ise aynı fiil dolayısıyla aynı vergiye ilişkin vergi ziyaında, birden fazla cezaya yol açmaktadır. Çünkü geçici vergide bulunan matrah farkı dolayısıyla kesilen ceza, bir defada yıllık vergi için kesilmektedir. Buradaki hukuka aykırılığın giderilmesi ise ancak Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120. maddesinin yasa koyucu tarafından tekrar ele alınması ile mümkündür.
Bumin Doğrusöz / referans