|
Devlet Muhasebesi
Standartları Kurulundan;
DEVLET MUHASEBESİ STANDARDI
5 – BORÇLANMA MALİYETLERİ
Amaç
1. Bu standart,
borçlanma maliyetlerinin
muhasebeleştirilme yöntemini
düzenlemektedir. Borçlanma
maliyetlerinin oluştuğu anda
gider olarak kaydı esas
olmakla birlikte, bir
özellikli varlığın satın
alınması, inşa edilmesi veya
üretimine ilişkin borçlanma
maliyetlerinin
aktifleştirilmesi de
mümkündür.
Kapsam
2. Bu Standart,
24/12/2003 tarih ve
5018 sayılı Kamu Malî
Yönetimi ve Kontrol
Kanununun 2
nci
maddesinde tanımlanan genel
yönetim kapsamındaki kamu
idarelerinin borçlanma
maliyetlerinin
muhasebeleştirilmesinde
uygulanır.
Tanımlar
3. Bu
Standartta geçen kavramlar
aşağıdaki anlamları ile
kullanılır.
Borçlanma
Maliyetleri:
Borçlanılan
fonlarla ilişkili olarak
kamu idareleri tarafından
yüklenilen faiz ve diğer
giderlerdir.
Gelirler:
Raporlama
döneminde ilk defa hesaplara
alınacak varlıklar ile
yeniden değerleme farkları
dışında net varlık/özkaynakta
artışa neden olan her türlü
işlemdir.
Giderler:
Raporlama
döneminde ilk defa hesaplara
alınacak yükümlülükler ile
yeniden değerleme farkları
dışında net varlık/özkaynakta
azalmaya neden olan her
türlü işlemdir.
Kamu İdaresi:
5018 sayılı
Kamu Malî Yönetimi ve
Kontrol Kanununun 2
nci
maddesinde tanımlanan genel
yönetim kapsamındaki
idarelerdir.
Nakit:
Elde bulunan
para ve vadesiz
mevduatlardır.
Net Varlıklar/Özkaynak:
Bilânçodaki
varlıklar ile yükümlülükler
arasındaki farktır. Net
varlıklar/özkaynak
artı veya eksi durumda
olabilir. Net varlıklar/özkaynak
bir kamu idaresinin faaliyet
sonucundan etkilenir. Net
varlık/özkaynaktaki
bir yıldan diğer yıla
görülen artışlar olumlu,
azalışlar ise olumsuz
faaliyet sonucunu gösterir.
Net varlık/özkaynaktaki
olumlu ya da olumsuz farkın
varlık ya da yükümlülük
envanterinden
kaynaklanması halinde bu
husus ayrıca açıklanır.
Özellikli
varlık:
Amaçlanan
şekilde kullanıma veya
satışa hazır hale
getirilmesi uzun bir süreyi
gerektiren varlıktır.
Tahakkuk Esası:
İşlem ve
olayların, nakdin veya
nakit benzeri varlıkların
alındığı veya ödendiği anda
değil, gerçekleştikleri anda
kaydedildiği bir muhasebe
esasıdır. Bir ekonomik
değer; oluşturulduğunda,
başka bir şekle
dönüştürüldüğünde,
mübadeleye konu edildiğinde,
el değiştirdiğinde veya yok
olduğunda muhasebeleştirilir
ve ilgili oldukları
dönemlerin malî tablolarında
gösterilir. Varlıklar,
yükümlülükler, net
varlıklar/özkaynak,
gelir ve giderler tahakkuk
esasına göre
muhasebeleştirilen
unsurlardır.
Varlıklar:
Geçmişteki
işlem ve olayların bir
sonucu olan, gelecekte
ekonomik yarar sağlaması
beklenen ve kamu idareleri
tarafından kontrol edilen
kaynak ve değerlerdir.
Yükümlülükler:
Geçmişteki
işlem ve olaylardan doğan ve
ödenmesi sonucunda, idarenin
ekonomik kaynak ve
değerlerinde azalma
gerçekleşmesi beklenen,
idareye ait mevcut borç ve
sorumluluklardır.
Borçlanma
Maliyetlerinin Unsurları
4. Borçlanma
maliyetleri şunları
içerebilir:
1. Kısa ve uzun
vadeli borçlanmalara
uygulanan faizler,
2.
Borçlanmalarla ilgili
iskonto
ve primler,
3. Borç
anlaşmalarıyla bağlantılı
tali maliyetler,
4. Finansal
kiralamaya ilişkin finansman
giderleri,
5. Yabancı para
ile borçlanmaların faiz
maliyetlerine ilişkin kur
farkları.
Özellikli
Varlıklar
5. İşyerleri,
hastaneler, yol, köprü ve
elektrik üretim tesisleri
gibi varlıklar ile kullanıma
veya satışa hazır hale
getirilmesi uzun bir süreyi
gerektiren stoklar özellikli
varlıklara örnek olarak
verilebilir. Bunların
dışında kalan yatırımlar,
olağan koşullarda kısa
sürede üretilen varlıklar
ile amaçlandığı şekilde
kullanıma veya satışa hazır
halde edinilen varlıklar
özellikli varlık değildir.
Borçlanma Maliyetlerinin
Muhasebeleştirilmesi – Temel
Yöntem
6. Borçlanma
maliyetlerinin
muhasebeleştirilmesinde
temel yöntem, maliyetlerin
oluştuğu dönemde gider
kaydedilmesidir.
7. Temel yöntem
kapsamında borçlanma
maliyetleri, nasıl
borçlanıldığından bağımsız
olarak, oluştuğu dönemde
gider olarak kaydedilir.
8. Borçlanma
maliyetleri için kabul
edilen muhasebe politikası,
mali tablolarda
açıklanmalıdır.
Borçlanma
Maliyetlerinin
Muhasebeleştirilmesi –
Alternatif Yöntem
9. Bir
özellikli varlığın satın
alınması, inşası veya
üretimiyle doğrudan ilgili
olan borçlanma maliyetleri
söz konusu varlığın
maliyetinin bir unsuru
olarak aktifleştirilir.
Aktifleştirilecek borçlanma
maliyeti tutarı da bu
Standarda göre belirlenir.
10. Bir
özellikli varlığın satın
alınması, inşası veya
üretimiyle doğrudan ilgili
olan borçlanma maliyetleri,
gelecekte kamu idaresi için
ekonomik yarar sağlamasının
muhtemel olması ve maliyetin
güvenilir şekilde
belirlenmesi durumunda söz
konusu varlığın maliyetine
dâhil edilir. Diğer
borçlanma maliyetleri ise
oluştukları dönemde gider
olarak muhasebeleştirilir.
11. Yüksek
enflasyonlu durumlarda
ilgili Standart hükümlerine
göre borçlanma
maliyetlerinin enflasyondan
kaynaklanan kısmı gider
olarak kaydedilmeli,
enflasyondan kaynaklanmayan
kısmı ise
aktifleştirilmelidir.
12. Alternatif
yöntemin benimsenmesi
durumunda, özellikli
varlıkların satın alınması,
inşası veya üretimiyle
doğrudan ilgili borçlanma
maliyetlerinin tamamına bu
yöntem tutarlı bir şekilde
uygulanmalıdır.
Aktifleştirilebilen
Borçlanma Maliyetleri
13. Kamu
idareleri, bir özellikli
varlığın edinimi için
borçlandığında, söz konusu
varlıkla ilgili olan
doğrudan borçlanma
maliyetlerini ilgili
varlığın maliyetine dâhil
eder.
14. Kamu
idaresi merkezi olarak
borçlandığı fonları,
bünyesindeki diğer birim ya
da kuruluşlara kredi, hibe
veya sermaye transferi
olarak aktarabilir. Hibe ve
sermaye transferlerinde
olduğu gibi, bazı aktarımlar
faizsiz olabileceği gibi
gerçek faiz giderinin sadece
bir bölümünün geri ödenmesi
koşuluna da bağlı olabilir.
Kamu idareleri genel
ekonomik ve mali politikalar
bağlamında da borçlanabilir.
Her iki durumda da ilgili
borçlanma maliyetleri
doğrudan gider olarak
kaydedilir.
15. Bir
özellikli varlığın edinimi
için borç alınması halinde
finansman giderinin
aktifleştirilecek kısmı, söz
konusu borçlanmadan elde
edilen fonların geçici
olarak kullanımından elde
edilen gelirin toplam
finansman giderinden
düşülmesiyle
belirlenmelidir.
16. Özellikli
varlık için yapılan
finansman anlaşmaları,
fonların bir bölümünün veya
tamamının özellikli varlık
için kullanılmasından önce
tedarik edilerek, kamu
idaresinin bu sürede
borçlanma maliyetleri
üstlenmesine neden olabilir.
Böylesi durumlarda bu fonlar
genellikle özellikli varlık
için harcanacağı zamana
kadar geçici yatırımlarda
kullanılır.
Aktifleştirilecek borçlanma
maliyetlerinin tutarı
belirlenirken, bu tür borç
alınan fonlardan elde edilen
yatırım geliri üstlenilen
borçlanma maliyetinden
düşülür.
Kontrol Edilen
Kuruluşlara Kaynak Aktarımı
17. Kamu
idaresinin borç aldığı
fonları aynı finansman
maliyetiyle kontrol ettiği
kuruluşlara borç olarak
vermesi durumunda, kontrol
edilen kuruluşlar sadece
özellikli varlığın
edinimiyle ilgili olarak
üstlenmiş olduğu borçlanma
maliyetlerini
aktifleştirebilir. Bu
borçlanma maliyetleri kredi
anlaşmalarında
gösterilmelidir.
18. Kamu
idaresinin, borç aldığı
fonları kontrol ettiği
kuruluşlara daha düşük
finansman maliyetiyle borç
vermesi durumunda kontrol
edilen kuruluşlar, özellikli
varlığın edinimiyle ilgili
olarak üstlenmiş olduğu
borçlanma maliyetlerini
aktifleştirebilir. Konsolide
mali tablolarda, kontrol
edilen kuruluş tarafından
aktifleştirilen maliyetler
dikkate alınmak suretiyle
borçlanma maliyetinin tamamı
aktifleştirilebilir.
19. Kamu
idaresinin, kontrol ettiği
kuruluşlara finansman
maliyeti olmaksızın borç
vermesi durumunda, bağımsız
mali tablolarda hem kamu
idaresi hem de kontrol
edilen kuruluş için
borçlanma maliyetleri
aktifleştirilmez.
Aktifleştirmenin Başlaması
20. Borçlanma
maliyetlerinin özellikli
varlığın maliyetinin bir
parçası olarak
aktifleştirilmesine şu
durumlarda başlanır;
1. Varlık için
harcama yapıldığında,
2. Özellikli
varlığın satın alınması,
inşası veya üretimi için
borçlanma maliyetleri
oluştuğunda,
3. Varlığın
amaçlandığı şekilde
kullanıma veya satışa hazır
duruma getirilmesi için
gerekli işlemler
başlatıldığında.
21. Özellikli
varlık için yapılan
harcamalar ayni ve nakdi
ödemeler ile faiz hariç
borçlanma giderlerini
içerir.
22. Varlığın
amaçlandığı şekilde
kullanıma veya satışa hazır
hale getirilmesi için
gerekli işlemler, söz konusu
varlığın fiziki inşasından
daha fazlasını içerir.
Fiziksel inşaatın
başlamasından önce gerekli
izinlerin alınması gibi
teknik ve idari işlemler de
bunlar içerisinde yer alır.
Ancak bu işlemler, varlığın
durumunu değiştirecek
nitelikteki bir üretim veya
geliştirme faaliyeti
olmalıdır. Örneğin; bir
arazinin inşaata hazır hale
getirilmesi çalışmaları
esnasında doğan borçlanma
maliyetleri, çalışmanın
yapıldığı dönemde
aktifleştirilebilir. Buna
karşın bina inşa etmek
amacıyla alınan ve buna
ilişkin herhangi bir çalışma
yapılmaksızın elde tutulan
bir arsadan dolayı ortaya
çıkan borçlanma maliyetleri
aktifleştirilmez.
Aktifleştirme
İşlemine Ara Verilmesi
23. Varlığın
amaçlandığı şekilde
kullanıma veya satışa hazır
hale getirilmesi için
gerekli işlemlerin kesintiye
uğradığı dönemlerde
borçlanma maliyetlerinin
aktifleştirilmesine ara
verilmelidir.
24. Varlığın
amaçlandığı şekilde
kullanıma veya satış hazır
hale getirilmesi için
gerekli olan faaliyetlerin
kesintiye uğradığı bir
dönemde borçlanma
maliyetleri oluşabilir. Bu
maliyetler kısmen
tamamlanmış varlıkların elde
tutma maliyeti olup
aktifleştirilmez. Ancak,
önemli teknik veya idari
çalışmaların devam ettiği
bir dönemde genellikle
borçlanma maliyetlerinin
aktifleştirilmesine ara
verilmez. Ayrıca, bir
varlığın amaçlandığı şekilde
kullanıma veya satışa hazır
hale getirilmesi sürecinin
gerekli bir parçasını
oluşturan geçici ertelemeler
durumunda borçlanma
maliyetlerinin
aktifleştirilmesine ara
verilmez. Örneğin, stokların
amaçlanan kullanıma veya
satışa hazır hale
getirilmesi için ihtiyaç
duyulan süre boyunca veya
bir coğrafi bölgede köprü
inşası esnasındaki su
seviyesinin yüksek olması
nedeniyle meydana gelen
gecikmeler süresince
aktifleştirme işlemine devam
edilir.
Aktifleştirmenin
Sonlandırılması
25. Özellikli
varlığın amaçlandığı şekilde
kullanıma veya satışa hazır
hale getirilmesi için
gerekli faaliyetlerin önemli
ölçüde tamamlanması halinde
borçlanma maliyetlerinin
aktifleştirilmesine son
verilebilir.
26. Bir
özellikli varlık, rutin
idari işleri devam ediyor
olsa dahi, fiziki inşası
tamamlanmış ise kullanıma
veya satışa hazır hale
gelmiş demektir.
Kullanıcının talebi
doğrultusunda dekorasyon
gibi varlığa ilişkin bazı
küçük işlemlerin devam
ediyor olması, varlığın
kullanıma veya satışa hazır
hale gelmiş kabul edilmesine
engel teşkil etmez.
27. Bir
özellikli varlığın yapımının
parçalar halinde
tamamlandığı ve diğer
parçaların yapımı devam
ederken yapımı tamamlanan bu
parçaların her birinin
kullanılabildiği durumlarda,
söz konusu parçanın
borçlanma maliyetlerinin
aktifleştirilmesine son
verilir.
28. Her biri
bağımsız olarak
kullanılabilen birkaç
binadan oluşan bir iş
merkezi, diğer bölümlerde
inşaat devam ederken
tamamlanmış parçaları
kullanılabilen özellikli
varlığa örnek teşkil eder.
Kullanılabilmesi için
inşaatın bütünüyle
tamamlanmasının gerektiği
bir su arıtma tesisi veya
karayolunun bir parçasını
oluşturan bir köprü,
herhangi bir parçasının
kullanılabilmesi için
bütünüyle tamamlanması
gereken özellikli varlıklara
örnek teşkil eder.
Açıklama
29. Mali
tablolarda;
1. Borçlanma
maliyetleri için uygulanan
muhasebe politikaları,
2. İlgili dönem
boyunca aktifleştirilen
borçlanma maliyetlerinin
tutarı
belirtilir.
Yürürlük Tarihi
30. Bu
standart, Uluslararası
Muhasebeciler Federasyonu (IFAC)
tarafından Nisan 2008
tarihinde yayınlanan, Kamu
Sektörü Muhasebe
Standartları Kurulunun
Borçlanma Maliyetleri isimli
5 numaralı standardından
yararlanılarak
hazırlanmıştır.
31. Bu Standart
Devlet Muhasebesi
Standartları Kurulunun izni
ve onayı olmadan
çoğaltılamaz, çevirisi
yapılamaz, dağıtılamaz ve
yayımlanamaz. Kaynak
gösterilmeksizin alıntı
yapılamaz.
32. Bu
Standart, Maliye Bakanlığı
ve ilgili kamu idarelerince
uygulanmasına ilişkin
düzenleme yapılmak üzere
yayımlandığı tarihte
yürürlüğe girer.
|
